財務(wù)會計是一種工具，是人造的以提供會計信息為目的的信息系統(tǒng)。但這并非意味著財務(wù)會計屬于純主觀的范疇，相反地它要受制于其所存在的社會環(huán)境下的經(jīng)濟(jì)、政治、法律和文化。隨著社會的發(fā)展，經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)不斷完善，會計制度也越來越趨于合理。一方面這得益于人們對于財務(wù)會計理論的不懈研究，另一方面它也在提醒人們應(yīng)以客觀環(huán)境為基礎(chǔ)繼續(xù)豐富和完善財務(wù)會計的相關(guān)理論。目前，就如何構(gòu)建中國特色的會計理論研究體系。已經(jīng)成為眾多學(xué)者的首要問題。其中關(guān)于財務(wù)會計目標(biāo)理論的研究更是眾說紛紜，莫衷一是。本文簡要介紹了當(dāng)下主流目標(biāo)理論，梳理和總結(jié)出財務(wù)會計各目標(biāo)理論的立論基礎(chǔ)。意在用哲學(xué)、經(jīng)濟(jì)學(xué)、管理學(xué)的觀點(diǎn)透析財務(wù)會計的目標(biāo)理論，相對前瞻性地把握財務(wù)會計目標(biāo)理論的發(fā)展，以期為中國財務(wù)會計目標(biāo)理論的研究開闊視野。

1財務(wù)會計目標(biāo)的主要觀點(diǎn)概述

目前世界上關(guān)于財務(wù)會計目標(biāo)理論研究的觀點(diǎn)主要有3種，分別是受托責(zé)任觀、決策有用觀和供給需求觀。

1．1受托責(zé)任觀

受托責(zé)任是一種普遍的經(jīng)濟(jì)關(guān)系，也是一種普遍的、動態(tài)的社會關(guān)系。一個是委托人(principal或accountee)：另一個是受托人(accountor)或人(agent)。委托人將資財?shù)慕?jīng)營管理權(quán)授予受托人，受托人接受托付后即應(yīng)承擔(dān)所托付的責(zé)任，這種責(zé)任就是受托責(zé)任。受托責(zé)任觀的發(fā)展與公司制和現(xiàn)代產(chǎn)權(quán)理論的發(fā)展保持一致．公司制要求所有權(quán)和管理權(quán)分開，資源的受托方接受委托，管理委托方所支付的資源。企業(yè)所有者關(guān)注的是資產(chǎn)是否能夠帶來更多的經(jīng)濟(jì)效益，受托方的責(zé)任是合理管理和使用被托付的資源。最大可能地創(chuàng)造更多更好的價值，受托方有義務(wù)及時、全面地向委托方報告受托情況來明確自己的責(zé)任；委托方則通過一系列的措施，包括法律法規(guī)、合約等來激勵或約束受托方。受托責(zé)任觀認(rèn)為：財務(wù)會計目標(biāo)就是以適當(dāng)?shù)姆绞?、有效的協(xié)調(diào)委托和受托的關(guān)系；為了真實(shí)、有效、公平公正地反映受托方的經(jīng)營狀況。就必須采用歷史成本計量屬性和歷史成本會計模式；在會計方式處理上，可靠性勝過相關(guān)性；會計報表中的收益表對于使用者來說更為重要；會計人員處于委托者和被委托者的中間位置，有獨(dú)立客觀的角色，不參與資源如何被增值和保值，只受相應(yīng)會計準(zhǔn)則的制約-5]。受托責(zé)任觀在認(rèn)識上存在以下局限性：受托責(zé)任觀主要反映過去發(fā)生的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，關(guān)注的是企業(yè)的歷史信息，而難以反映未來可能要發(fā)生的事項(xiàng)；在會計處理上，確定收入使用現(xiàn)實(shí)制，計算費(fèi)用采用歷史成本計量，這樣就不能體現(xiàn)真實(shí)性的原則；在會計信息披露方面，受托責(zé)任觀絕大部分只考慮委托者對信息的需求，而潛在投資者、所有人的利益和要求卻不太被關(guān)注，因而會計信息質(zhì)量難以提高；受托責(zé)任認(rèn)定兩權(quán)分離，所有者和被委托者關(guān)系十分明確，兩者之間有明確的委托與受托關(guān)系。但在現(xiàn)實(shí)中，經(jīng)濟(jì)模式多種多樣，經(jīng)營權(quán)、所有權(quán)不分開的現(xiàn)象廣泛存在，委托方并不總是明確的。

1．2決策有用觀

摘要：財務(wù)會計目標(biāo)是期望會計達(dá)到的目的或境界。必須在認(rèn)識財務(wù)會計的客觀職能和會計信息使用者的主觀要求基礎(chǔ)上，辨識財務(wù)會計目標(biāo)。財務(wù)會計目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)范圍取決于財務(wù)會計的客觀職能，而財務(wù)會計目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度則取決于財務(wù)會計信息質(zhì)量特征的具備程度。

關(guān)鍵詞：財務(wù)會計目標(biāo)；財務(wù)會計職能；財務(wù)會計信息質(zhì)量

財務(wù)會計目標(biāo)是財務(wù)會計基本理論的重要組成部分，即期望會計達(dá)到的目的或境界。會計目標(biāo)既是一個理論問題，又是一個實(shí)踐問題。

會計目標(biāo)雖然是人們主觀認(rèn)識的結(jié)果，但它并不是一個純主觀的范疇，會受到特定歷史條件下客觀存在的經(jīng)濟(jì)、法律、政治和社會環(huán)境的影響并隨環(huán)境的變化而不斷變化，具有主觀見之于客觀的性質(zhì)。研究會計目標(biāo)對會計的實(shí)踐工作以及會計準(zhǔn)則的制定既有重大的指導(dǎo)意義，又有較大的實(shí)踐價值。目前在我國會計理論界對財務(wù)會計目標(biāo)的研究仍處于見仁見智的狀態(tài)。筆者認(rèn)為，必須在財務(wù)會計的客觀職能和會計信息使用者的主觀要求基礎(chǔ)上，辯證認(rèn)識財務(wù)會計目標(biāo)。財務(wù)會計目標(biāo)作為一種主觀愿望，其實(shí)現(xiàn)范圍取決于財務(wù)會計的客觀職能，而其實(shí)現(xiàn)程度則取決于財務(wù)會計信息質(zhì)量特征的具備程度。

一、財務(wù)會計目標(biāo)的內(nèi)涵

對于財務(wù)會計目標(biāo)的內(nèi)涵，在會計理論界并沒有形成一個權(quán)威的、可為學(xué)術(shù)界普遍認(rèn)同的觀點(diǎn)，財務(wù)會計目標(biāo)的研究在目前仍然處于各抒己見、尚未有定論的局面?？v觀會計理論界對財務(wù)會計目標(biāo)的研究，歸納起來主要有兩大流派，即“受托責(zé)任派”和“決策有用派”。受托責(zé)任學(xué)派認(rèn)為，會計的目標(biāo)就是以適當(dāng)?shù)姆绞接行Х从呈芡腥说氖芡胸?zé)任及其履行情況。換言之，會計應(yīng)向委托人報告受托人的經(jīng)營活動及其成果并以反映經(jīng)營業(yè)績及其評價為中心。其依據(jù)是，資源所有者將資源的經(jīng)營管理權(quán)授予受托人，同時通過相關(guān)的法規(guī)、合約和慣例等來激勵和約束受托人的行為，受托人接受委托，對資源進(jìn)行有效管理和經(jīng)營并通過向資源提供者如實(shí)報告資源的受托情況來解除其受托責(zé)任。受托責(zé)任學(xué)派更強(qiáng)調(diào)信息的可靠性，它在重視資產(chǎn)負(fù)債表的基礎(chǔ)上格外重視損益表。決策有用學(xué)派認(rèn)為，會計的目標(biāo)就是向會計信息使用者提供對其決策有用的信息。換言之，會計應(yīng)當(dāng)為現(xiàn)時的和潛在的投資者、信貸者和其他信息使用者提供有利于其投資和信貸決策及其他決策的信息。其依據(jù)是，資源的所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)分離后，在資本市場介入的條件下，資源所有者對受托資源有效管理的關(guān)注程度會降低，轉(zhuǎn)而更為關(guān)注所投資的企業(yè)在資本市場上的風(fēng)險與報酬。決策有用學(xué)派更強(qiáng)調(diào)會計信息的相關(guān)性，即要求信息具有預(yù)測價值、反饋價值和及時性，更關(guān)注與企業(yè)未來現(xiàn)金流量有關(guān)的信息。筆者認(rèn)為，決策有用和受托責(zé)任是互有關(guān)聯(lián)的會計目標(biāo)，受托責(zé)任是實(shí)質(zhì)，決策有用是形式。受托責(zé)任是會計產(chǎn)生和發(fā)展的根本動因，提供反映受托責(zé)任的信息是會計的根本目標(biāo)?？紤]我國的現(xiàn)實(shí)國情，筆者認(rèn)為，我國會計目標(biāo)的現(xiàn)實(shí)選擇應(yīng)定位于決策有用。

摘要：2006年財政部頒布了《企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》，首次明確了兼顧受托責(zé)任觀與決策有用觀的雙重會計目標(biāo)，適應(yīng)了我國現(xiàn)階段社會環(huán)境，文章主要分析了新基本準(zhǔn)則下會計目標(biāo)對會計要素計量屬性的影響。

關(guān)鍵詞：會計目標(biāo)；受托責(zé)任觀；決策有用觀；會計計量屬性

會計目標(biāo)是關(guān)于會計系統(tǒng)所應(yīng)達(dá)到境界的抽象范疇，它是溝通會計系統(tǒng)與會計環(huán)境的橋梁，是連接會計理論與會計實(shí)踐的紐帶。會計系統(tǒng)圍繞會計目標(biāo)發(fā)揮作用，會計目標(biāo)引導(dǎo)會計系統(tǒng)運(yùn)行。因而，會計目標(biāo)理論研究是會計理論研究與會計實(shí)務(wù)發(fā)展中的重要內(nèi)容。本文主要從2006年財政部頒布的新準(zhǔn)則中首次明確提出了會計目標(biāo)的定義出發(fā)，分析了新準(zhǔn)則下會計目標(biāo)對會計要素計量屬性產(chǎn)生的影響。

一、對有關(guān)會計目標(biāo)觀點(diǎn)的簡要評析

人們對會計目標(biāo)的研究和認(rèn)識經(jīng)歷了一個漫長的過程，在這個過程中，曾出現(xiàn)過多種關(guān)于會計目標(biāo)的提法，其中最具代表性和說服力的兩種觀點(diǎn)就是受托責(zé)任觀和決策有用觀。受托責(zé)任觀認(rèn)為：財務(wù)會計（報告）的目標(biāo)是向資源所有者如實(shí)反映資源受托者的受托責(zé)任和履行情況，即對受托資源的管理和使用情況，財務(wù)報告應(yīng)主要反映企業(yè)歷史的、客觀的信息，即主要強(qiáng)調(diào)信息的可靠性，在這種觀念下，資產(chǎn)計量傾向于采用歷史成本計量屬性。這種觀點(diǎn)的局限性表現(xiàn)在：受托責(zé)任學(xué)派強(qiáng)調(diào)會計系統(tǒng)和會計制度的整體完整性，認(rèn)為只有完善的會計系統(tǒng)和會計制度才能確保會計實(shí)務(wù)的正確性，但會計系統(tǒng)和會計制度內(nèi)容復(fù)雜，保證兩者的完善性這一提法比較抽象，一旦實(shí)務(wù)中出現(xiàn)問題，則難以確定問題的根源，造成眾說紛紜、難以統(tǒng)一的局面；在會計處理上，由于受托責(zé)任學(xué)派強(qiáng)調(diào)客觀性勝于相關(guān)性，因此要求采用歷史成本計量模式；在會計信息方面，受托責(zé)任學(xué)派很少會顧及到資源委托者以外的信息需求，按照這一思想，會計人員往往難以體會潛在投資者的利益和要求，因而容易逐漸喪失完善會計信息的積極性，也難以進(jìn)一步提高會計信息的質(zhì)量。

決策有用觀認(rèn)為，會計的目標(biāo)就是向信息使用者提供有利于其決策的會計信息，它強(qiáng)調(diào)會計信息的相關(guān)性和有用性。從會計確認(rèn)方面來看，決策有用學(xué)派認(rèn)為會認(rèn)人員在會計上不僅應(yīng)確認(rèn)實(shí)際已發(fā)生的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，還要確認(rèn)那些雖然尚未發(fā)生但對企業(yè)已有影響的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，以滿足信息使用者決策的需要；從會計計量方面來看，決策有用學(xué)派認(rèn)為會計報表應(yīng)反映企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的動態(tài)變化，在會計計量上主張以歷史成本為主，并鼓勵在物價變動情況下多種計量屬性的并行；在會計報表方面，決策有用學(xué)派認(rèn)為會計報表應(yīng)盡量全面提供對決策有用的會計信息，由于會計信息使用者需求的多樣性，因此，在會計報表上強(qiáng)調(diào)對資產(chǎn)負(fù)債表、損益表及現(xiàn)金流量表一視同仁，不存在對某種會計報表的特殊偏好。這種觀點(diǎn)的局限性主要表現(xiàn)在：一是決策有用觀產(chǎn)生和存在背景是存在比較發(fā)達(dá)的資本市場。二是財務(wù)報告反映的局限性。決策有用觀下的財務(wù)報告只是反映企業(yè)有關(guān)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量等以財務(wù)信息為主的經(jīng)濟(jì)信息，而忽視責(zé)任和環(huán)保收益等非財務(wù)信息。三是決策概念外延過窄。決策僅僅是管理過程的一個環(huán)節(jié)，管理具體包括預(yù)測、決策、計劃、控制、檢查、考核和等程序。一些外部信息使用者并沒有履行決策職能，僅僅履行監(jiān)督管理職能，如政府部門利用信息對經(jīng)濟(jì)進(jìn)行宏觀調(diào)控。

會計目標(biāo)是關(guān)于會計系統(tǒng)所應(yīng)達(dá)到境地的抽象范疇，它是溝通會計系統(tǒng)與會計環(huán)境的橋梁，是連接會計理論與會計實(shí)踐的紐帶。會計系統(tǒng)圍繞會計目標(biāo)發(fā)揮作用，會計目標(biāo)引導(dǎo)會計系統(tǒng)運(yùn)行。因而，會計目標(biāo)理論研究是會計理論研究與會計實(shí)務(wù)發(fā)展中的重要內(nèi)容。本文擬在評述現(xiàn)行會計目標(biāo)理論的基礎(chǔ)上，通過考察會計的歷史發(fā)展，對會計目標(biāo)理論進(jìn)行研究，并試圖對會計目標(biāo)理論進(jìn)行重構(gòu)。

一、對現(xiàn)行會計目標(biāo)理論的簡要評價

無論是“受托責(zé)任觀”，還是“決策有用觀”，它們都是對所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)相分離情況下會計具體目標(biāo)的闡述。由于它們以一定的環(huán)境為前提，相對于這一環(huán)境，它們具有一定程度上的合理性;也正是因?yàn)樗鼈儍H僅以一定的環(huán)境為前提，而未從會計環(huán)境的歷史發(fā)展歷

程的角度進(jìn)行考察，故它們都還存在著一定的局限性。

“受托責(zé)任觀”所依托的兩權(quán)分離，其擁有財產(chǎn)所有權(quán)的所有者與擁有財產(chǎn)經(jīng)營權(quán)的經(jīng)營者是確定的。在這種環(huán)境中，委托方和受托方都關(guān)注著受托資源的保值與增值，甚至委托方還可以向受托方提出管理受托資源的具體要求①。一旦受托方未能完成既定的受托責(zé)任，委托方可以更換受托方?！笆芡胸?zé)任觀”形象地描繪了委托方和受托方的權(quán)貢關(guān)系及其會計在認(rèn)定受托責(zé)任履行情況中的作用。因此，受托責(zé)任學(xué)派認(rèn)為，“會計的目標(biāo)就是有效地反映資源受托人的受托責(zé)任及其履行情況”②。筆者認(rèn)為，反映受托責(zé)任及其履行情況是會計的一項(xiàng)重要的具體目標(biāo)，但這項(xiàng)具體目標(biāo)并不能包含會計的所有目標(biāo)，其原因在于：(1)從廣義上講，受托責(zé)任的確無處不在。但是，與會計相關(guān)的僅僅是基于財產(chǎn)所有權(quán)上的受托責(zé)任。會計可以反映企業(yè)對所有者、債權(quán)人的受托責(zé)任，但職工對企業(yè)的受托責(zé)任、下級對上級的受托責(zé)任，往往并不是通過會計來反映的。雖然兩權(quán)分離之前的獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)也存在著受托責(zé)任，但這種受托責(zé)任往往反映為所有者與雇員之間的關(guān)系，而在財產(chǎn)所有權(quán)上，所有者與經(jīng)營者合一不存在受托責(zé)任關(guān)系，會計的存在并不是為

了反映所有者與雇員之間的受托責(zé)任，而是為更好管理企業(yè)服務(wù)。在現(xiàn)代社會中，所有者和經(jīng)營者合一的企業(yè)仍普遍存在，它們?nèi)允恰笆芡胸?zé)任觀”最好的反證。(2)“受托責(zé)任觀”所依托的兩權(quán)分離，必須具備明確的受托方和委托方。只有這樣，委托方才能根據(jù)受

摘要:本文從復(fù)式記賬這一會計自身的特點(diǎn)出發(fā)，嘗試演繹出現(xiàn)代財務(wù)會計目標(biāo)，并和會計目標(biāo)的兩種觀點(diǎn)（受托責(zé)任觀和決策有用觀)實(shí)現(xiàn)契合。本文認(rèn)為：受托責(zé)任觀是會計內(nèi)在制度和外在要求的統(tǒng)一，決策有用觀是受托責(zé)任觀的自然延續(xù)，二者的基礎(chǔ)是財產(chǎn)所有者對自己財產(chǎn)的關(guān)心，而二者的差別可以根據(jù)財產(chǎn)所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)分離程度來進(jìn)行分析。

關(guān)鍵詞:復(fù)式記賬財產(chǎn)受托責(zé)任觀決策有用觀

財務(wù)會計目標(biāo)是財務(wù)會計概念框架的邏輯起點(diǎn)，用來指引整個概念框架和會計準(zhǔn)則體系的構(gòu)建。這樣看來，在道理上應(yīng)該先有會計目標(biāo)，之后才在其基礎(chǔ)上建立起會計準(zhǔn)則體系。而現(xiàn)實(shí)當(dāng)中，人們先制訂了一系列的具體會計準(zhǔn)則，在操作過程中發(fā)現(xiàn)這些準(zhǔn)則有相互不協(xié)調(diào)的地方，再反過來建立一套理論，即財務(wù)會計概念框架（以會計目標(biāo)為邏輯起點(diǎn))，試圖“修補(bǔ)”這些具體會計準(zhǔn)則。這樣一來，會計目標(biāo)是原本會計應(yīng)該達(dá)到的（即內(nèi)生的)，還是之后為了需要而“外生”的，就有些模糊了。本文從復(fù)式記賬這一會計本身特點(diǎn)出發(fā)，演繹的“推導(dǎo)”出現(xiàn)代會計目標(biāo)，即“會計是什么樣？它能達(dá)到什么目標(biāo)？”，并和現(xiàn)代會計目標(biāo)的兩種典型觀點(diǎn)（受托責(zé)任觀和決策有用觀)實(shí)現(xiàn)契合，之后對這兩種會計目標(biāo)的觀點(diǎn)做進(jìn)一步的分析。

一、復(fù)式記賬及其報表結(jié)構(gòu)

復(fù)式記賬是財務(wù)會計的基本方法，它是指一筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生后需要記錄時，同時在相關(guān)聯(lián)的兩個或兩個以上的賬戶中，以相等的金額進(jìn)行登記的一種記賬方法。1494年意大利傳教士盧卡.巴其阿勒在其所著的《算術(shù).幾何.比與比例概要》中，第一次系統(tǒng)總結(jié)了當(dāng)時流行的復(fù)式簿記的原理和運(yùn)用方法，之后復(fù)式記賬法在世界各國廣為流傳，發(fā)展到今天成為世界通用的會計記賬方法。

與單式記賬不同，復(fù)式記賬要求一筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生之后，必須在兩個或者兩個以上的賬戶中進(jìn)行記錄。比如巴其阿勒在其著作中提出，商人開始經(jīng)營時需要做的第一個“會計分錄”是：將他所擁有的現(xiàn)金金額同時記入“現(xiàn)金”和“資本”兩個賬戶。之后在商人的經(jīng)營活動中，每一筆業(yè)務(wù)也都需要同時反映在兩個賬戶之中。這樣記賬，使經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)在不同的賬戶里相互對應(yīng)相互平衡，從而可以及時反映會計記錄的錯漏，給商人們帶來好處。

摘要：當(dāng)前，我國正在積極推行政府會計改革。明確政府會計目標(biāo)，是我國政府會計改革必須解決的首要問題之一，這對于構(gòu)建適合我國國情的政府會計準(zhǔn)則體系和政府財務(wù)報告制度有著非常重要的意義。本文對國內(nèi)外政府會計目標(biāo)的理論研究現(xiàn)狀進(jìn)行了評述，并立足我國國情，會計論文對我國政府會計目標(biāo)的定位進(jìn)行了探討。

關(guān)鍵詞：政府會計目標(biāo)；會計環(huán)境；受托責(zé)任

以目標(biāo)作為財務(wù)會計與報告研究的邏輯起點(diǎn)是規(guī)范會計理論中的主流理論，而會計目標(biāo)受其所處的會計環(huán)境的影響。我國目前的預(yù)算會計改革中，并未提出明確的預(yù)算會計目標(biāo)，但“政府會計改革和政府會計準(zhǔn)則建設(shè)應(yīng)當(dāng)理論先行，能使我國政府會計改革有的放矢，少走彎路，才能使我國政府會計標(biāo)準(zhǔn)的制定和政府會計改革能夠真正解決我國實(shí)際問題”（劉玉廷，2004）。因此，明確政府會計目標(biāo)，是我國政府會計改革必須解決的首要問題之一，這對于構(gòu)建適合我國國情的政府會計準(zhǔn)則體系和政府財務(wù)報告制度有著非常重要的意義。本文對國內(nèi)外政府會計目標(biāo)的理論研究現(xiàn)狀進(jìn)行了評述，并立足我國國情，對我國政府會計目標(biāo)的定位進(jìn)行了探討。

一、政府會計目標(biāo)的涵義

會計目標(biāo)即提供財務(wù)信息或編制財務(wù)報告的目標(biāo)或目的。理論上，會計目標(biāo)有受托責(zé)任觀”和“決策有用觀”兩種不同觀點(diǎn)。受托責(zé)任的概念起源于兩權(quán)分離，當(dāng)所有者把經(jīng)營權(quán)委托給人時，人就承擔(dān)了受托責(zé)任，他們要管理好委托人的財產(chǎn)，并就財產(chǎn)的管理和使用情況如實(shí)地向委托人報告。因此受托責(zé)任觀認(rèn)為，會計的目標(biāo)就是以適當(dāng)?shù)姆绞接行Х从呈芡腥说氖芡胸?zé)任及其履行情況，委托人關(guān)注的是信息的可靠性。其后，由于資本市場的日益發(fā)達(dá)，很多的委托受托關(guān)系都是通過資本市場來完成委托人和受托人并不直接接觸。此時，委托人除了關(guān)心受托責(zé)任的履行外，開始更加關(guān)注受托人所提供的信息是否有利于其在資本市場上進(jìn)行決策，故產(chǎn)生了“決策有用觀”，信息的有用性和相關(guān)性成為人們關(guān)注的焦點(diǎn)。政府會計目標(biāo)即為政府財務(wù)報告目標(biāo)或目的，目前，國內(nèi)外關(guān)于政府會計目標(biāo)的論述也主要有“受托責(zé)任觀”和“決策有用觀”兩種。但由于會計環(huán)境的不同，各國的政府會計目標(biāo)在不同程度上也呈現(xiàn)出差異。下文對國內(nèi)外政府會計目標(biāo)的理論研究現(xiàn)狀進(jìn)行述評。

二、國外政府會計目標(biāo)研究述評

摘要：財務(wù)會計目標(biāo)是現(xiàn)代會計理論研究的起點(diǎn)。從財務(wù)會計目標(biāo)與會計環(huán)境、會計職能、會計信息質(zhì)量特征的關(guān)系看，財務(wù)會計目標(biāo)的確定取決于會計環(huán)境，財務(wù)會計目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)范圍取決于財務(wù)會計的客觀職能，財務(wù)會計目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)程度取決于財務(wù)會計信息的質(zhì)量特征。

關(guān)鍵詞：財務(wù)會計目標(biāo)；會計環(huán)境；財務(wù)會計職能；財務(wù)會計信息二、財務(wù)會計目標(biāo)的確定取決于財務(wù)會計的客觀環(huán)境

從會計與環(huán)境的相互關(guān)系來考察，會計依存于特定的環(huán)境，并同時反作用于環(huán)境；不同歷史發(fā)展階段的會計環(huán)境不同，會計目標(biāo)也不同；會計環(huán)境的變遷是會計目標(biāo)進(jìn)步與發(fā)展的第一推動力。因此，離開會計環(huán)境而確定會計目標(biāo)是不切實(shí)際的。亨德里克森指出，會計環(huán)境對會計目標(biāo)即根據(jù)邏輯導(dǎo)出的各種會計原則和規(guī)則都有直接影響，但并不是社會經(jīng)濟(jì)的所有方面都與會計相關(guān)。經(jīng)濟(jì)因素是影響會計發(fā)展的核心因素，它包括一個國家的經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、經(jīng)濟(jì)類型與企業(yè)的組織形式、所有制結(jié)構(gòu)、經(jīng)濟(jì)管理體制、資本市場的發(fā)育程度、公司治理結(jié)構(gòu)等諸多方面。不論是“決策有用觀”還是“受托責(zé)任觀”無不以一定的經(jīng)濟(jì)環(huán)境為依據(jù)。

“受托責(zé)任觀”的形成、發(fā)展與公司制和現(xiàn)代產(chǎn)權(quán)理論的產(chǎn)生、發(fā)展密切相關(guān)。在兩權(quán)分離并且擁有財產(chǎn)所有權(quán)的所有者和擁有財產(chǎn)經(jīng)營權(quán)的經(jīng)營者是在確定的經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，委托方關(guān)注著受托資源的保值與增值情況，委托方可以向受托方提出各種管理受托資源的要求。受托方如未完成既定的受托責(zé)任，委托方可以更換受托方。在“受托責(zé)任觀”看來，財務(wù)會計目標(biāo)要求財務(wù)會計為會計信息使用者提供會計主體在經(jīng)營管理過程中履行受托責(zé)任的情況，提供在過去一段時間里企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績的信息，以判斷管理當(dāng)局的經(jīng)營是否有效，因而在會計信息的質(zhì)量方面強(qiáng)調(diào)客觀性；在會計確認(rèn)上，只確認(rèn)企業(yè)已發(fā)生的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)；在會計計量上，堅持采用歷史成本計量模式。

“決策有用觀”是在美國證券市場日益發(fā)達(dá)和規(guī)范化的背景下形成的，其代表人物有亨德里克森等，美國會計學(xué)會（AAA）、美國財務(wù)會計準(zhǔn)則委員會（FASB）也是“決策有用觀”的主要倡導(dǎo)者?！皼Q策有用觀”所依托的兩權(quán)分離，是以資本市場為媒介的，在這種環(huán)境下，股東和債權(quán)人雖仍關(guān)心受托責(zé)任的履行情況，但他們更關(guān)注資本市場的平均風(fēng)險與報酬，如果將潛在的投資者納入信息使用者的范疇，財務(wù)報表的信息應(yīng)能幫助其做出是否進(jìn)行投資的決定。這時，以幫助投資者做出是否進(jìn)行投資的決策所必需的信息，如關(guān)于會計主體未來現(xiàn)金流動的時機(jī)、金額和不確定的信息，就成為會計報表的主要目標(biāo)。從這一目標(biāo)出發(fā)，在會計確認(rèn)上，不僅應(yīng)確認(rèn)實(shí)際已發(fā)生的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，還要確認(rèn)那些雖然尚未發(fā)生但對企業(yè)已有影響的經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)，以滿足信息使用者決策的需要；在會計計量上，認(rèn)為會計報表應(yīng)反映企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的動態(tài)變化，主張在以歷史成本計量的同時多種計量屬性并行；在會計報表方面，認(rèn)為應(yīng)盡量滿足全面提供對決策有用的會計信息，以滿足信息使用者需求的多樣性。

不論是“受托責(zé)任觀”還是“決策有用觀”都是與一國的社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境相適應(yīng)的?！皼Q策有用觀”目前在美國占主導(dǎo)地位，是同美國發(fā)達(dá)的資本市場和企業(yè)運(yùn)行機(jī)制分不開的。我國的經(jīng)濟(jì)環(huán)境既不同于美國也不同于西歐，我國的社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制還不完善，政府在一定的經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域內(nèi)仍起主導(dǎo)作用。

2004年以來，美國會計準(zhǔn)則委員會與國際成立了聯(lián)合工作組，著手制定全球一致的會計標(biāo)準(zhǔn)，以取代各自的會計準(zhǔn)則，并取得了一些成果。2008年金融危機(jī)暴露了現(xiàn)行財務(wù)會計概念框架和財務(wù)報告準(zhǔn)則的弊端。因此，合作雙方加快了會計標(biāo)準(zhǔn)改革的速度。2008年10月，雙方聯(lián)合了《財務(wù)報表列報初步意見》（以下簡稱“初步意見稿”），要求對財務(wù)報表體系進(jìn)行改革，變利潤表為全面收益報表，同時對現(xiàn)行財務(wù)報表體系，特別是對財務(wù)報表的內(nèi)容和披露方式進(jìn)行了實(shí)質(zhì)性的改革。2010年9月，雙方共同了第8號財務(wù)會計概念公告，將通用財務(wù)報告目標(biāo)定位于資本市場資源提供者提供決策有用的會計信息，用決策有用涵蓋受托責(zé)任觀，以便為財務(wù)報告準(zhǔn)則的重建提供內(nèi)在一致的概念框和理論指導(dǎo)。但值得注意的是，最近一輪的財務(wù)會計概念和財務(wù)報告準(zhǔn)則的改革，是在以美國為代表的發(fā)達(dá)國家主導(dǎo)下進(jìn)行的，較多地考慮了發(fā)達(dá)國家的經(jīng)濟(jì)現(xiàn)實(shí)和會計信息需求，其改革成果是否適合我國現(xiàn)實(shí)是值得研究的，因?yàn)樗粌H關(guān)系到我國會計準(zhǔn)則的國際趨同程度，還關(guān)系到我國的國家利益。本文從會計目標(biāo)演變研究入手，首先分析了會計目標(biāo)理論的變化及其對財務(wù)報告準(zhǔn)則的影響，然后以此為基礎(chǔ)總結(jié)了最近幾年國際會計財務(wù)報告準(zhǔn)則的主要研究成果，最后結(jié)合我國特定的經(jīng)注環(huán)境，對我國會計準(zhǔn)則的目標(biāo)的定位和財務(wù)報告準(zhǔn)則的改革策略談了一些粗淺的看法。

一、經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化與會計目標(biāo)的演變

1940年，佩頓（Paton）和利特爾頓（Littleton）在他們合著的《公司會計準(zhǔn)則導(dǎo)論》中認(rèn)為，會計的目標(biāo)是“提供關(guān)于某一企業(yè)的財務(wù)數(shù)據(jù)，加以匯集、整理與提供，以滿足管理當(dāng)局、投資人和社會公眾的要求”。會計目標(biāo)的演進(jìn)主要體現(xiàn)在“受托責(zé)任觀”和“決策有用觀”的變遷上。會計目標(biāo)的形成和發(fā)展與會計實(shí)踐所處的經(jīng)濟(jì)環(huán)境有著密切聯(lián)系。經(jīng)濟(jì)環(huán)境主要取決于企業(yè)組織形式、資本結(jié)構(gòu)以及資本市場發(fā)育程度等。

1．受托責(zé)任觀的產(chǎn)生。受托責(zé)任是指資源的管理者對資源的提供者承擔(dān)的、對資源資源進(jìn)行有效經(jīng)營和管理的責(zé)任。在受托責(zé)任觀下，會計目標(biāo)就是向資源的提供者報告資源受托管理情況。可見，受托責(zé)任觀是以委托關(guān)系的存在為前提的。20世紀(jì)30以后，至70年代以前，是受托責(zé)任觀產(chǎn)生和發(fā)展的時期。在該階段，股份公司成為主導(dǎo)的企業(yè)組織形式，所有權(quán)和經(jīng)營管理權(quán)分離比較徹底，但該階段，出資人主要以直接出資的方式向企業(yè)提供資源，委托關(guān)系十分明確，出資人有較強(qiáng)的控制企業(yè)經(jīng)營和管理的動機(jī)，需要利用會計信息了解受托人對受托資源的經(jīng)營和管理情況。在受托責(zé)任觀下，會計信息的使用者更關(guān)注資本保值和增值、經(jīng)營業(yè)績和現(xiàn)金流量等信息，要求會計計量以歷史成本為主要計量基礎(chǔ)，財務(wù)報表以經(jīng)營業(yè)績?yōu)閳蟾嬷攸c(diǎn)，收入費(fèi)用觀占主導(dǎo)地位。

2．決策有用觀的提出。20世紀(jì)70年代至90年代，是決策有用觀形成的時期。在該時期，決策有用觀賴以存在的經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)生了明顯的變化，突出表現(xiàn)在資本市場逐漸成熟，股權(quán)分散化程度提高，小股東普遍存在搭便車現(xiàn)象，參與企業(yè)管理決策的動機(jī)減弱，股東的“委托人”身份變成了“投資人”身份，原來意義上的委托關(guān)系被投資和受資關(guān)系所取代，會計目標(biāo)由提供受托責(zé)任信息演變?yōu)橥顿Y決策信息。決策有用觀的形成以美國會計原則委員會（APB）于1970年發(fā)表的第4號研究公告“財務(wù)報表所依據(jù)的基本概念和會計原則”為標(biāo)志，該公告認(rèn)為會計的基本目標(biāo)是提供報表使用者，尤其是投資者和債權(quán)人進(jìn)行經(jīng)濟(jì)決策所需的信息。

3．受托責(zé)任觀與決策有用觀平行發(fā)展階段。20世紀(jì)90年代以后，隨著社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境的發(fā)展，公司治理領(lǐng)域出現(xiàn)了一些引人注目的現(xiàn)象：管理當(dāng)局的高薪引發(fā)不滿、敵意并購的涌現(xiàn)、股東投訴案件的激增、機(jī)構(gòu)股東的興起。機(jī)構(gòu)投資者的出現(xiàn)解決了股權(quán)分散情況下股東缺乏動力對管理當(dāng)局進(jìn)行監(jiān)督的弊端，由于他們掌握著大量的社會資源，所以機(jī)構(gòu)投資者的存在使受托責(zé)任觀在公司治理中的作用得到揚(yáng)棄。決策有用觀代替受托責(zé)任觀是歷史的必然。受托責(zé)任并不能涵蓋企業(yè)提供會計信息的全部動機(jī)。第一，受托責(zé)任觀不能合理解釋所有者和經(jīng)營者合一企業(yè)的財務(wù)會計目標(biāo)。因?yàn)樵谪敭a(chǎn)權(quán)上所有者與經(jīng)營者合一的企業(yè)不存在受托責(zé)任關(guān)系。第二，為數(shù)眾多的證券持有者和被投資企業(yè)并不存在委托受托關(guān)系，他們獲取信息的目的是為了作出是否投資的決策，而不是了解管理者經(jīng)管責(zé)任的完成情況。但是，決策有用觀同樣不能夠涵蓋會計的所具有動機(jī)。因?yàn)榧词乖谧畎l(fā)達(dá)的市場環(huán)境下，受托人仍然是存在的，他們需要了解人履行受托責(zé)任的信息。因此，“決策有用觀”應(yīng)當(dāng)包括“受托責(zé)任觀”、受托責(zé)任契約履行情況的評價以及受托責(zé)任契約是否延續(xù)的選擇本身就是一種決策。由此，兩觀融合的觀點(diǎn)逐漸產(chǎn)生?！疀Q策有用觀’和‘受托責(zé)任觀’并不矛盾，‘受托責(zé)任觀’是決策有用觀的基礎(chǔ)，‘決策有用觀’是‘委托責(zé)任觀’的發(fā)展，明確經(jīng)管責(zé)任的目的仍在于決策。1999年，英國ASB在其“財務(wù)報告原則公告”中，率先提出了“受托責(zé)任觀”和“決策有用觀”相融合的會計目標(biāo)。ASB認(rèn)為，財務(wù)報告的目標(biāo)是“向一個廣泛范圍內(nèi)的使用者提供關(guān)于一個報告主體財務(wù)業(yè)績和財務(wù)狀況的信息，以利于他們評價該主體管理當(dāng)局履行受托責(zé)任情況并進(jìn)行相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)決策?！?/p>

摘要：財務(wù)會計目標(biāo)是財務(wù)會計理論研究的邏輯起點(diǎn)，同時它指導(dǎo)著財務(wù)會計實(shí)務(wù)并受會計環(huán)境的影響。文章通過介紹財務(wù)會計目標(biāo)的基本內(nèi)涵和財務(wù)會計目標(biāo)理論的兩大學(xué)派，闡述了企業(yè)財務(wù)會計目標(biāo)的定位現(xiàn)狀，最后提出我國財務(wù)會計目標(biāo)的構(gòu)建原則。

關(guān)鍵詞：財務(wù)會計目標(biāo)；財務(wù)會計目標(biāo)理論；構(gòu)建原則

一、財務(wù)會計目標(biāo)的基本內(nèi)涵

財務(wù)會計目標(biāo)是期望會計達(dá)到的目的，是構(gòu)建會計理論結(jié)構(gòu)的起點(diǎn)，是關(guān)于會計系統(tǒng)所應(yīng)達(dá)到境地的抽象范疇。它是溝通財務(wù)會計信息與會計環(huán)境的橋梁，是連接會計理論與會計實(shí)踐的紐帶。它是財務(wù)會計信息系統(tǒng)運(yùn)行所期望達(dá)到的目的或境界。研究的是要解決財務(wù)會計向哪些人服務(wù)、怎樣服務(wù)的問題。會計目標(biāo)是隨會計環(huán)境的變化而不斷發(fā)展變化的，由于會計目標(biāo)來源于會計實(shí)踐，因而能夠把外部環(huán)境與會計系統(tǒng)有機(jī)協(xié)調(diào)起來。不僅如此，會計目標(biāo)還是會計研究的起點(diǎn)，是會計理論的最高層次，會計系統(tǒng)內(nèi)部的一切機(jī)制都圍繞會計目標(biāo)而發(fā)揮作用，通過優(yōu)化會計行為來實(shí)現(xiàn)會計目標(biāo)。財務(wù)會計目標(biāo)包括兩方面內(nèi)容，即財務(wù)會計向哪些人提供信息，以及提供什么樣的信息。前者涉及到財務(wù)會計的具體目標(biāo)，后者涉及到會計信息質(zhì)量。

一個構(gòu)建良好的財務(wù)會計目標(biāo)，應(yīng)當(dāng)具有系統(tǒng)性、穩(wěn)定性、實(shí)用性和先進(jìn)性的特點(diǎn)。系統(tǒng)性，也即會計目標(biāo)具有層次性，應(yīng)當(dāng)包括基本會計目標(biāo)和具體會計目標(biāo)，前者是對會計目標(biāo)的高度概括和一般性描述，后者是前者的細(xì)化，基本會計目標(biāo)和具體會計目標(biāo)緊密結(jié)合才能構(gòu)成完整的會計目標(biāo)體系。穩(wěn)定性，也即財務(wù)會計目標(biāo)應(yīng)具有相對穩(wěn)定性，不會經(jīng)常變動。實(shí)用性，即一定時期內(nèi)，此財務(wù)會計目標(biāo)能夠適用于該段時期的會計工作具體情況和當(dāng)前的會計環(huán)境。先進(jìn)性，是財務(wù)會計目標(biāo)切實(shí)為會計工作發(fā)揮作用的必要保證。

二、財務(wù)會計目標(biāo)理論的兩大學(xué)派

摘要：財務(wù)會計目標(biāo)是財務(wù)會計理論研究的邏輯起點(diǎn)，同時它指導(dǎo)著財務(wù)會計實(shí)務(wù)并受會計環(huán)境的影響。文章通過介紹財務(wù)會計目標(biāo)的基本內(nèi)涵和財務(wù)會計目標(biāo)理論的兩大學(xué)派，闡述了企業(yè)財務(wù)會計目標(biāo)的定位現(xiàn)狀，最后提出我國財務(wù)會計目標(biāo)的構(gòu)建原則。

關(guān)鍵詞：財務(wù)會計目標(biāo)；財務(wù)會計目標(biāo)理論；構(gòu)建原則

一、財務(wù)會計目標(biāo)的基本內(nèi)涵

財務(wù)會計目標(biāo)是期望會計達(dá)到的目的，是構(gòu)建會計理論結(jié)構(gòu)的起點(diǎn)，是關(guān)于會計系統(tǒng)所應(yīng)達(dá)到境地的抽象范疇。它是溝通財務(wù)會計信息與會計環(huán)境的橋梁，是連接會計理論與會計實(shí)踐的紐帶。它是財務(wù)會計信息系統(tǒng)運(yùn)行所期望達(dá)到的目的或境界。研究的是要解決財務(wù)會計向哪些人服務(wù)、怎樣服務(wù)的問題。會計目標(biāo)是隨會計環(huán)境的變化而不斷發(fā)展變化的，由于會計目標(biāo)來源于會計實(shí)踐，因而能夠把外部環(huán)境與會計系統(tǒng)有機(jī)協(xié)調(diào)起來。不僅如此，會計目標(biāo)還是會計研究的起點(diǎn)，是會計理論的最高層次，會計系統(tǒng)內(nèi)部的一切機(jī)制都圍繞會計目標(biāo)而發(fā)揮作用，通過優(yōu)化會計行為來實(shí)現(xiàn)會計目標(biāo)。財務(wù)會計目標(biāo)包括兩方面內(nèi)容，即財務(wù)會計向哪些人提供信息，以及提供什么樣的信息。前者涉及到財務(wù)會計的具體目標(biāo)，后者涉及到會計信息質(zhì)量。

一個構(gòu)建良好的財務(wù)會計目標(biāo)，應(yīng)當(dāng)具有系統(tǒng)性、穩(wěn)定性、實(shí)用性和先進(jìn)性的特點(diǎn)。系統(tǒng)性，也即會計目標(biāo)具有層次性，應(yīng)當(dāng)包括基本會計目標(biāo)和具體會計目標(biāo)，前者是對會計目標(biāo)的高度概括和一般性描述，后者是前者的細(xì)化，基本會計目標(biāo)和具體會計目標(biāo)緊密結(jié)合才能構(gòu)成完整的會計目標(biāo)體系。穩(wěn)定性，也即財務(wù)會計目標(biāo)應(yīng)具有相對穩(wěn)定性，不會經(jīng)常變動。實(shí)用性，即一定時期內(nèi)，此財務(wù)會計目標(biāo)能夠適用于該段時期的會計工作具體情況和當(dāng)前的會計環(huán)境。先進(jìn)性，是財務(wù)會計目標(biāo)切實(shí)為會計工作發(fā)揮作用的必要保證。

二、財務(wù)會計目標(biāo)理論的兩大學(xué)派