產品移送分支機構計稅問題探討

時間:2022-03-03 03:22:00

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產品移送分支機構計稅問題探討

按現行稅收政策規(guī)定,企業(yè)將產品移送到屬于本企業(yè)統一核算的外地分支機構銷售,不論其產品銷售收入是否實現,也不論會計上如何核算,企業(yè)在產品移送外地分支機構時,均要在移送日視同銷售,計算和繳納增值稅,即貸記:應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)科目。筆者認為,在新形勢下該項規(guī)定值得商榷與探討。

企業(yè)將產品移送到所屬的外地分支機構,在移送時視同銷售計算和繳納增值稅,這一規(guī)定起初的出發(fā)點是防止分支機構銷售產品不入賬而偷逃國家稅收。我國增值稅是1984年開始試行的,1984至1994年十年間一直實行的是“扣額法”,1994年開始實行真正意義上的增值稅——“扣稅法”,同時使用增值稅專用發(fā)票,當時計算機還沒有普遍應用,主要是依靠手工開具增值稅專用發(fā)票,同時一些稅收管理辦法和相應的政策法規(guī)不很完善,處于摸索、探討之中,為此,某些納稅人在利益驅動下,鉆技術、管理和政策的空子,利用“發(fā)出商品”會計科目和手工開具專用發(fā)票、分支機構外地經營等政策、管理和技術漏洞偷逃國家稅款。與此同時,當時我國市埸經濟還不很成熟,并且還沒有加入WTO。在這樣的環(huán)境下,規(guī)定企業(yè)將產品送達統一核算下的所屬分支機構銷售,無論分支機構是否實現銷售,在移送時一律視同銷售計算和繳納增值稅,對加強稅收征管,確保國家財政收入是有其歷史和現實意義的。但是,21世紀以來,尤其是近年來,隨著計算機的普遍應用、稅收“防偽稅控系統”開票取代過去的“手工開票”、稅收征管和稽查力度的完善和加強,特別是各級稅務稽查局的成立、以及市埸經濟的繁榮、新《稅收征管法》的頻布和WTO的加入,這一政策就顯得已不適應時代的需要了,該規(guī)定目前在理論和實踐中最少存在兩個“不符合”和三個“不利于”:

一、不符合增值稅定義。

所謂增值稅,顧名思義是指就商品增值部分課稅,是按商品增值額,依一定比例計算和征收稅款的稅種。所以,商品尚未銷售,就不存在增值問題,不存在增值問題,按增值稅定義,也就無所謂計算、繳納和征收增值稅的問題了。因此,將企業(yè)發(fā)送到所屬統一核算分支機構尚未銷售的產品視同銷售,在移送時計算和繳納增值稅,有背增值稅的概念和定義。

二、不符合收入確認條件。

*年12月15日,*年1月1日正式實行的新《企業(yè)會計準則》是一個適應市埸經濟、趨同國際的會計準則,《準則》第14號——“收入”第二章第四條明確規(guī)定,確認商品銷售收入,必須同時滿足五個條件:一是企業(yè)已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購買方;二是企業(yè)既沒有保留通常與所有權相聯系的繼續(xù)管理權,也沒有對已售出的商品實施有效控制;三是收入的金額能夠可靠地計量;四是相關的經濟利益很可能流入企業(yè);五是相關的已發(fā)生或將發(fā)生的成本能夠可靠地計量。

顯然,企業(yè)將產品發(fā)送到統一核算下的所屬分支機構,在尚未銷售前,不符合五個條件中的任何一條。第一、商品所有權上的主要風險和報酬沒有轉移給購買方,而仍屬于生產產品的企業(yè);第二、由于商品所有權上的主要風險和報酬沒有轉移,其產品所有權仍歸本企業(yè)所有,所以仍保留著通常與所有權相聯系的繼續(xù)管理權和控制權;第三、由于產品在分支機構處于待銷狀態(tài),收入尚未實現,所以收入的金額不能夠可靠地計量;第四、由于產品未售出,既沒有產生“銀行存款”,也沒有產生“應收賬款”等資產,所以相關的經濟利益不可能流入企業(yè),如果最終產品銷不出去,企業(yè)經濟利益還要發(fā)生“流出”;第五、由于產品處于待銷狀態(tài),這種狀態(tài)只能反映庫存產品的生產成本,即“庫存產品”或“庫存商品”的成本或價格,所以不可能計量相關的已發(fā)生或將要發(fā)生的產品銷售成本。不同時符合收入確認的五個條件,按《企業(yè)會計準則》在會計上就不能確認為收入。

增值稅屬流轉稅范圍,它要在商品流轉到消費者后才納稅,也就是在商品銷售后才計算和繳納應交稅費,產品從A庫轉到B庫,只是企業(yè)內部庫與庫之間的轉移而不是銷售的實現,沒有實現銷售,收入不能確認,也就無所謂流轉稅問題。

三、不利于提高企業(yè)流動資金周轉速度。

提高流動資金周轉速度是提高企業(yè)經濟效益,增大、增強企業(yè)的有效途徑。而企業(yè)將產品發(fā)送到外地分支機構視同銷售提前計算和繳納增值稅,等于是強行抽走企業(yè)正常生產中的流動資金,導致企業(yè)生產所需流動資金不足,流動資金不足限制了企業(yè)正常資產增長,企業(yè)資產增長受到限制,又使商品銷售增長率受到限制,商品銷售增長率受到限制,進而限制了企業(yè)的發(fā)展和壯大,因為企業(yè)的發(fā)展歸根到底是市埸的開拓、銷售的增長。

同時要看到,在市埸經濟條件下,市埸競爭日新月異,過去在家坐等顧客的現象已不多見,取而代之的是跨省經營、跨國經營,大部分企業(yè)的大部分產品都是通過外地設分支機構、建外地市埸窗口進行銷售的。在這種情況下,仍使用上世紀90年代中期,從控稅角度出發(fā)的政策,顯然顯得不適應市埸經濟發(fā)展的需要了。

四、不利于會計核算。

按產品移送分支機構時計稅的稅收政策,企業(yè)向分支機構移送產品時,在會計核算上,一方面要反映企業(yè)本部“庫存商品”的減少和分支機構“庫存商品”的增加,即:借“庫存商品——本部XX產品倉庫”科目,貸“庫存商品——XX分支機構”科目,另一方面要貸記“應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)”科目。而“庫存商品”“借”“貸”方都是以產品生產成本計量的,這就產生一個問題:“應交稅費——應交增值稅(銷項稅額)”科目的對應科目是什么?即“借”方記什么?在實際工作中,這往往是會計工作者頭痛的問題。所以,企業(yè)發(fā)送到分支機構的產品在移送時視同銷售,在移送時計算和繳納增值稅的稅收規(guī)定不利于企業(yè)會計規(guī)范核算。

五、不利于稅收征管和稅務稽查。

企業(yè)在實際會計操作過程中,有的在納稅申報時按組成計稅價格或按同類商品價格,在納稅申報時申報了移送外地機構的產品增值稅,有的由于不便于核算卻沒有計提。為此,為執(zhí)行稅收政策,國稅機關只有進行稅務稽查,但在稽查后,定性又成了問題,因為按《稅收征管法》規(guī)定,稅收違法包括“偷稅、逃稅、抗稅、騙稅”。而實際上企業(yè)對移送分支機構產品未提稅金,不具備“偷、逃、抗、騙”性質,因為企業(yè)并沒有隱瞞“銷售收入”,也沒有偷稅的故意,所以按《稅收征收管理法》規(guī)定,不能定性為偷稅,更不能定性為逃稅、抗稅和騙稅。而對納稅人進行稽查后,稅務機關經過審理后,按規(guī)定必須對少申報的稅款進行定性,并視情節(jié)和性質輕重,予以查補稅款0﹒5%至5倍的罰款,不定性或定性不準,稅務稽查人員又違反了《稅收征管法》和《稅務稽查規(guī)程》。所以在這個矛盾當中,稅務機關尤其是國稅稽查部門對此感到十分棘手。另外,移送到分支機構的產品不一定100%能全部銷售出去,對沒有銷售的產品由于提前征了稅,退回后又產生一個退稅問題,退多退少又給稅務管理部門帶了麻煩。因此,企業(yè)將產品移送外地分支機構,在移送時視同銷售,在產品移送時計算和繳納增值稅,既不利于稅務稽查又不利于稅收征管。