導(dǎo)語：如何才能寫好一篇建筑企業(yè)小企業(yè)會計準(zhǔn)則，這就需要搜集整理更多的資料和文獻，歡迎閱讀由公務(wù)員之家整理的十篇范文，供你借鑒。

篇1

關(guān)鍵詞：土地使用權(quán) 賬務(wù)處理 方式 后續(xù)計量

中圖分類號：F303 文獻標(biāo)識碼：A

文章編號：1004-4914（2013）03-161-02

我國憲法在第一章第十條中規(guī)定，城市的土地屬于國家所有。農(nóng)村和城市郊區(qū)的土地，除由法律規(guī)定屬于國家所有的以外，屬于集體所有；宅基地和自留地、自留山，也屬于集體所有。眾所周知，土地所有權(quán)與土地使用權(quán)是兩個不同的概念，土地的使用權(quán)是可以依照法律的規(guī)定轉(zhuǎn)讓的。也就是說，在我國，土地歸國家或集體所有，企業(yè)可以通過支付土地出讓金等方式取得土地使用權(quán)。問題是，當(dāng)企業(yè)取得了土地的使用權(quán)之后，應(yīng)該如何對該土地使用權(quán)進行賬務(wù)處理呢？不同的處理方式，會對企業(yè)造成什么影響呢？我們可從企業(yè)執(zhí)行的兩個準(zhǔn)則制度中尋找答案。

2011年6月，工業(yè)和信息化部、國家統(tǒng)計局、發(fā)展改革委、財政部研究制定的《中小企業(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定》中規(guī)定，中小企業(yè)根據(jù)企業(yè)從業(yè)人員、營業(yè)收入、資產(chǎn)總額等指標(biāo)，并結(jié)合行業(yè)特點，劃分為中型、小型、微型三類，指出中型企業(yè)的上限即為大型企業(yè)的下限。這樣，就將企業(yè)分成了大、中、小、微四種類型。2006年財政部并于2007年1月1日起實施的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》適用于大中型企業(yè)，小微企業(yè)則執(zhí)行2004年4月27日的《小企業(yè)會計制度》（財會[2004]2號）至2012年12月31日，2013年1月1日起在小企業(yè)范圍內(nèi)施行《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》，同時廢止上述的《小企業(yè)會計制度》。

在《企業(yè)會計準(zhǔn)則》和《小企業(yè)會計制度》（或《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》）中，對企業(yè)取得的土地使用權(quán)的賬務(wù)處理作了明確的規(guī)范。具體規(guī)定如下：

一、《小企業(yè)會計制度》的有關(guān)規(guī)定

1.作為無形資產(chǎn)入賬。根據(jù)《小企業(yè)會計制度》第二十條第五款，企業(yè)以支付土地出讓金方式取得土地使用權(quán)，按實際價款列入無形資產(chǎn)。制度第四十七條：企業(yè)購入或以支付土地出讓金方式取得土地使用權(quán)，在尚未開發(fā)或建造自用項目前，作為無形資產(chǎn)核算，并按本制度規(guī)定的期限分期攤銷。根據(jù)上述規(guī)定可知，企業(yè)取得土地使用權(quán)后，應(yīng)借記“無形資產(chǎn)”科目，貸記“銀行存款”等科目。

2.轉(zhuǎn)化為固定資產(chǎn)?！缎∑髽I(yè)會計制度》第二十七條第二款：自行建造完成的固定資產(chǎn)，按建造資產(chǎn)達到預(yù)期可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出入賬，包括征地等費用。第二十七條第五款又提到，之前列入無形資產(chǎn)的土地使用權(quán)，“待該土地開發(fā)時再將其賬面價值轉(zhuǎn)入相關(guān)在建工程”。制度第四十七條：企業(yè)因利用土地建造自用項目時，將土地使用權(quán)的賬面價值全部轉(zhuǎn)入在建工程成本。

根據(jù)上述規(guī)定可知，小企業(yè)因利用土地建造自用項目時，應(yīng)按土地使用權(quán)的賬面價值，借記“在建工程”科目，貸記“無形資產(chǎn)”科目；如果取得土地后立即開始建造自用項目的話，則可以在取得時直接借記“在建工程”科目，貸記“銀行存款”等科目。當(dāng)該項目完工后，再將在建工程轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)，借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“在建工程”科目。

3.形成產(chǎn)品。對于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)而言，其土地是為了開發(fā)產(chǎn)品，即房地產(chǎn)。房地產(chǎn)是土地和房屋及其權(quán)屬的總稱，土地即土地使用權(quán)，房屋即土地上的房屋等建筑物及構(gòu)筑物。根據(jù)《小企業(yè)會計制度》第四十七條：房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)開發(fā)商品房時，應(yīng)將土地使用權(quán)的賬面價值全部轉(zhuǎn)入開發(fā)成本。即：按土地使用權(quán)的賬面成本，借記“開發(fā)成本”科目，貸記“無形資產(chǎn)”科目。當(dāng)工程完工后，再轉(zhuǎn)為開發(fā)商品，借記“開發(fā)商品”科目，貸記“開發(fā)成本”科目。

二、《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》的有關(guān)規(guī)定

2013年1月1日開始實施的《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》第三十八條規(guī)定，小企業(yè)的無形資產(chǎn)包括土地使用權(quán)……，自行開發(fā)建造廠房等建筑物，相關(guān)的土地使用權(quán)與建筑物應(yīng)當(dāng)分別進行處理，外購?fù)恋丶敖ㄖ镏Ц兜膬r款應(yīng)當(dāng)在建筑物與土地使用權(quán)之間按照合理的方法進行分配；難以合理分配的應(yīng)當(dāng)全部作為固定資產(chǎn)。筆者的理解是，根據(jù)《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》的要求，原則上是應(yīng)將土地與其附著物分開，取得的土地使用權(quán)借記“無形資產(chǎn)”科目，貸記“銀行存款”等科目；土地上的房屋及建筑物則單獨借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“在建工程”等科目。如果無法合理分配土地使用權(quán)與建筑物成本的，應(yīng)將土地使用權(quán)與建筑物一并列入固定資產(chǎn)。

三、《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的有關(guān)規(guī)定

《企業(yè)會計準(zhǔn)則第6號——無形資產(chǎn)》應(yīng)用指南中規(guī)定，企業(yè)取得的土地使用權(quán)通常應(yīng)確認(rèn)為無形資產(chǎn)，但改變土地使用權(quán)用途，用于賺取租金或資本增值的，應(yīng)當(dāng)將其轉(zhuǎn)為投資性房地產(chǎn)。所謂投資性房地產(chǎn)，是指為賺取租金或資本增值，或者兩者兼有而持有的房地產(chǎn)。據(jù)此，如果企業(yè)取得的土地使用權(quán)是以賺取租金或資本增值為目的，則應(yīng)借記“投資性房地產(chǎn)”科目，貸記“銀行存款”或“無形資產(chǎn)”等科目。

應(yīng)用指南中還提到，自行開發(fā)建造廠房等建筑物，相關(guān)的土地使用權(quán)與建筑物應(yīng)當(dāng)分別進行處理。處購?fù)恋丶敖ㄖ镏Ц兜膬r款應(yīng)當(dāng)在建筑物與土地使用權(quán)之間進行分配；難以合理分配的，應(yīng)當(dāng)全部作為固定資產(chǎn)。企業(yè)（房地產(chǎn)開發(fā)）取得土地用于建造對外出售的房屋建筑物，相關(guān)的土地使用權(quán)賬面價值應(yīng)當(dāng)計入所建造的房屋建筑物成本。

據(jù)此我們可以看到，即將實施的《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》對土地使用權(quán)的處理，已經(jīng)與《企業(yè)會計準(zhǔn)則》走向一致，它們與剛被取代的《小企業(yè)會計制度》不同之處，體現(xiàn)在利用土地自行開發(fā)項目，或外購?fù)恋丶敖ㄖ锏馁~務(wù)處理上，準(zhǔn)則中原則上要求分開核算，分別列入無形資產(chǎn)和固定資產(chǎn)（除非無法合理分配）；制度中則要求全部列為固定資產(chǎn)。

四、不同賬務(wù)處理后續(xù)計量的差異

1.作為無形資產(chǎn)核算的土地使用權(quán)。《企業(yè)會計準(zhǔn)則》第十七條和第十八條規(guī)定：使用壽命有限的無形資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)在使用壽命內(nèi)系統(tǒng)合理攤銷。使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其殘值應(yīng)當(dāng)視為零。《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》第四十一條規(guī)定，無形資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)在其使用壽命內(nèi)采用年限平均法進行攤銷……。作為無形資產(chǎn)入賬的土地使用權(quán)性屬于使用壽命有限的無形資產(chǎn)，其使用壽命即為取得土地使用權(quán)的期限，攤銷時應(yīng)借記“管理費用”等科目，貸記“累計攤銷”科目。

2.作為固定資產(chǎn)核算的土地使用權(quán)。如果土地使用權(quán)被列入了固定資產(chǎn)，則應(yīng)按固定資產(chǎn)的核算要求通過計提折舊的方式進行后續(xù)計量。固定資產(chǎn)折舊方法除了年限平均法，還有雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法等，而且，固定資產(chǎn)在計提折舊時，一般是需要預(yù)計凈殘值的。因此，我們應(yīng)當(dāng)根據(jù)選定的折舊方法計算每期折舊額，并借記“制造費用”、“管理費用”等科目，貸記“累計折舊”科目。

另外，財政部關(guān)于印發(fā)《實施及其相關(guān)準(zhǔn)則問題解答》的通知（財會[2001]43號）中也曾提到，如果土地使用權(quán)的預(yù)計使用年限高于房屋建筑物使用年限的，在預(yù)計該房屋建筑物殘值時，應(yīng)當(dāng)考慮土地使用權(quán)的預(yù)計使用年限高于房屋建筑物預(yù)計使用年限的因素，并作為凈殘值預(yù)留，待該房屋建筑物報廢時，將殘值中相當(dāng)于尚可使用的土地使用權(quán)價值的部分，轉(zhuǎn)入繼續(xù)建造的房屋建筑物價值，如果不再建造房屋建筑物的，則將其價值轉(zhuǎn)入無形資產(chǎn)進行攤銷。結(jié)合對現(xiàn)行的準(zhǔn)則理解，筆者認(rèn)為，如果出現(xiàn)上述情形，當(dāng)房屋建筑物報廢時，無論是否繼續(xù)在該土地上建造新的房屋建筑物，都只需將原殘值中相當(dāng)于尚可使用的土地使用權(quán)價值的部分，轉(zhuǎn)入無形資產(chǎn)并按剩余年限攤銷即可。

3.作為投資性房地產(chǎn)核算的土地使用權(quán)。投資性房地產(chǎn)有兩種后續(xù)計量模式：成本模式和公允價值模式。如果列入投資性房地產(chǎn)的土地使用權(quán)采用成本模式進行后續(xù)計量，則應(yīng)按期（月）攤銷其成本，借記“其他業(yè)務(wù)成本”科目，貸記“投資性房地產(chǎn)累計攤銷”科目；如果列入投資性房地產(chǎn)的土地使用權(quán)采用公允價值模式進行后續(xù)計量，則不攤銷，而是應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債表日的公允價值計量，即在資產(chǎn)負(fù)債表日，按投資性房地產(chǎn)的公允價值高于其賬面余額的差額，借記“投資性房地產(chǎn)——公允價值變動”科目，貸記“公允價值變動損益”科目；當(dāng)公允價值低于其賬面余額時，按其差額作相反會計分錄。

4.作為開發(fā)商品的土地使用權(quán)。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)利用土地使用權(quán)開發(fā)出商品房，由于土地使用權(quán)已包含在商品中，未出售前作為存貨處理，出售時連同房屋建筑物一并結(jié)轉(zhuǎn)成本，借記“主營業(yè)務(wù)成本”科目，貸記“開發(fā)商品”科目。

綜上所述，企業(yè)在取得土地使用權(quán)后，需根據(jù)該土地使用權(quán)的不同使用方式來確定其入賬科目；對土地使用用權(quán)的不同入賬方式，其后續(xù)計量也有所不同，不但體現(xiàn)在使用的會計科目上，還將影響其每期成本的結(jié)轉(zhuǎn)數(shù)額。

參考文獻：

1.《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，財政部，2006

2.《企業(yè)會計準(zhǔn)則——應(yīng)用指南》，財政部，2006

3.關(guān)于印發(fā)《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》的通知，財政部，2011

4.《小企業(yè)會計制度》，財政部，2004

5.《中小企業(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定》，工業(yè)和信息化部、國家統(tǒng)計局、發(fā)展改革委、財政部，2011

6.《實施及其相關(guān)準(zhǔn)則問題解答》，財政部，2001

篇2

【關(guān)鍵詞】《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》 適用范圍 探討研究

《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》從2013年元月1日開始實施，其中該準(zhǔn)則規(guī)定：“本準(zhǔn)則適用于在中華人民共和國境內(nèi)依法設(shè)立的、符合《中小企業(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定》所規(guī)定的小型企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的企業(yè)。”但由于企業(yè)之間存在特殊性和復(fù)雜性，很多企業(yè)會出現(xiàn)交叉現(xiàn)象，對于小企業(yè)的會計準(zhǔn)則很難用統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)進行確定，所以在實際工作中無法適從，本文就《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》適用范圍問題進行論述。

一、小企業(yè)會計準(zhǔn)則適用企業(yè)的條件

經(jīng)營規(guī)模較小。小企業(yè)會計準(zhǔn)則適應(yīng)于經(jīng)營規(guī)模較小的企業(yè)，主要是指國務(wù)院的小企業(yè)的劃分標(biāo)準(zhǔn)中固定的小企業(yè)的規(guī)模，或者是微型企業(yè)的標(biāo)準(zhǔn)等。

不承擔(dān)社會公眾責(zé)任。該準(zhǔn)則承擔(dān)社會公眾責(zé)任的狀況主要包括：企業(yè)的債券和股票等在市場上交易，如發(fā)行企業(yè)債的非上市企業(yè)和上市公司、準(zhǔn)備發(fā)行企業(yè)債的非上市企業(yè)和準(zhǔn)備上市的公司等；管理財務(wù)資源的金融機構(gòu)和其他企業(yè)等，如金融性質(zhì)的基金或企業(yè)，上市金融機構(gòu)等。

不屬于企業(yè)集團內(nèi)的母公司或者子公司。企業(yè)中的子公司和母公司必須要按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則》執(zhí)行，對于小規(guī)模的企業(yè)經(jīng)營需要按照小企業(yè)準(zhǔn)則進行處理，同時也可以按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則》進行處理，如果該企業(yè)選擇了按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則》進行處理，就不得再按照《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》執(zhí)行。

二、《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》的適用范圍

《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》是適應(yīng)于由中華人民共和國境內(nèi)依法設(shè)立的小型企業(yè)標(biāo)準(zhǔn)的企業(yè)，且該企業(yè)符合《中小企業(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定》，其中：股票、債務(wù)在市場上公開交易的小型企業(yè)；企業(yè)集團內(nèi)的母公司和子公司；金融機構(gòu)、其他金融性質(zhì)的小企業(yè)；該三類小企業(yè)不得按照《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》進行相關(guān)條例和規(guī)定的執(zhí)行。

按照本準(zhǔn)則執(zhí)行的小型企業(yè)在進行交易或者沒有對事項進行規(guī)范的，需要參照《企業(yè)會計準(zhǔn)則》進行處理；如果小企業(yè)選擇執(zhí)行的是《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，則小企業(yè)在執(zhí)行《企業(yè)會計準(zhǔn)則的同時，不得同時執(zhí)行《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》，否則會導(dǎo)致準(zhǔn)則錯亂，無法進行統(tǒng)一和規(guī)定；如果小型企業(yè)是公開發(fā)行債券和股票的企業(yè)，則需要按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則》進行相關(guān)事務(wù)的處理，如果因企業(yè)的經(jīng)營性質(zhì)和規(guī)模等發(fā)生變化而導(dǎo)致企業(yè)轉(zhuǎn)變?yōu)榻鹑谄髽I(yè)或者大中型企業(yè)時，需要在次年元月1日執(zhí)行《企業(yè)會計準(zhǔn)則》。

如果小型企業(yè)、大中型企業(yè)和上市公司等已經(jīng)開始執(zhí)行《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，則不得轉(zhuǎn)為執(zhí)行《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》的相關(guān)規(guī)定?！豆I(yè)和信息化部、國家統(tǒng)計局、發(fā)展改革委、財政部關(guān)于印發(fā)中小企業(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定的通知》（工信部聯(lián)企業(yè)[2011]300號）規(guī)定中小企業(yè)劃分為中型、小型和微型等三種類型，同時根據(jù)企業(yè)的各項標(biāo)準(zhǔn)、營業(yè)收入、從業(yè)人員配置和資產(chǎn)總額等指標(biāo)等分析行業(yè)特點。

《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》主要適應(yīng)的范圍：農(nóng)業(yè)、林業(yè)、牧業(yè)、工業(yè)和漁業(yè)、批發(fā)業(yè)、交通運輸業(yè)、建筑行業(yè)、零售業(yè)、郵政業(yè)、倉儲業(yè)、餐飲業(yè)、住宿業(yè)、軟件信息服務(wù)業(yè)、物業(yè)管理、商務(wù)服務(wù)、租賃、房地產(chǎn)開發(fā)經(jīng)營等行業(yè)。其中工業(yè)生產(chǎn)中包括了制造業(yè)、礦產(chǎn)開采業(yè)、電力、熱力、水生產(chǎn)行業(yè)和燃?xì)庑袠I(yè)等。信息傳輸行業(yè)還包括了互聯(lián)網(wǎng)、電信以及相關(guān)的服務(wù)行業(yè)等。另外一些行業(yè)如科研、科技服務(wù)、環(huán)境、水利、公共設(shè)施管理、修理、居民服務(wù)和其他相關(guān)服務(wù)業(yè)等行業(yè)，同時也包括了娛樂業(yè)、文化、體育和社會工作等行業(yè)。

個體工商戶主要是以家庭和個人為經(jīng)營的主體，隨著現(xiàn)代社會經(jīng)濟的發(fā)展和電商的進步，使得個體工商戶已經(jīng)達到甚至?xí)^《中小型企業(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)》中規(guī)定的小型企業(yè)的范圍，因此稅務(wù)等部門需要要求個體工商戶建賬建制。在現(xiàn)代“個轉(zhuǎn)體”的背景下和前提下，將建賬建制的個體工商戶納入到《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》的管理范圍，不但有利于小企業(yè)的規(guī)范管理，也會使小型企業(yè)的組織會計核算更趨向于標(biāo)準(zhǔn)化和規(guī)范化，一致性更強。

對于個人獨資和合伙企業(yè)，這些企業(yè)屬于營利組織但符合《中小企業(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定》，屬于定量的小型或者微型企業(yè)，其規(guī)模較小，在2004年頒布的《小企業(yè)會計制度》規(guī)定個人企業(yè)和合伙企業(yè)不遵循《小企業(yè)會計制度》。隨著《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》的完善，逐漸取代了《小企業(yè)會計制度》，成為小企業(yè)會計核算的標(biāo)準(zhǔn)。因此在執(zhí)行會計準(zhǔn)則時需要按照《小型企業(yè)會計準(zhǔn)則》執(zhí)行，只要是符合《中小企業(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定》的小微企業(yè)或者營利組織均應(yīng)該按照《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》實施相關(guān)細(xì)則，這樣不但會讓企業(yè)的會計標(biāo)準(zhǔn)體系更完整和統(tǒng)一，還會讓《小型企業(yè)會計準(zhǔn)則》能夠在行業(yè)執(zhí)行范圍中更廣，執(zhí)行力更強。

《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》和《小企業(yè)會計制度》相比之下，適應(yīng)范圍更廣，在資產(chǎn)方面，準(zhǔn)則不計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；負(fù)債方面主要以實際發(fā)生額入賬，擴大了應(yīng)付職工薪酬的范圍。其在所有者的權(quán)益方面，規(guī)定資本公積的核算范圍主要是資本溢價。在收入方面，新準(zhǔn)則減少了風(fēng)險報酬轉(zhuǎn)移的職業(yè)判斷，避免了利潤調(diào)節(jié)的風(fēng)險，更利于銷售和利潤的回收等。而在財務(wù)報表方面，簡化了現(xiàn)金流量表的程序，提高了工作效率。所以新準(zhǔn)則對比《小企業(yè)會計制度》更有利于小企業(yè)的發(fā)展，適應(yīng)范圍更廣。

三、結(jié)束語

小企業(yè)會計的管理和應(yīng)用必須要適應(yīng)于當(dāng)今社會企業(yè)大形勢下的方向，才可以在激烈的競爭中立足?！缎∑髽I(yè)會計準(zhǔn)則》不僅會關(guān)系到小企業(yè)會計的適用性問題，還會涉及到小企業(yè)報表審計，以及模糊問題需要給出判斷的重要指導(dǎo)性作用。所以要加強對小企業(yè)會計準(zhǔn)則的適應(yīng)范圍的研究，讓更多的小企業(yè)找到可以依靠的準(zhǔn)則或者標(biāo)準(zhǔn)，統(tǒng)一性更強，更好管理。

參考文獻：

篇3

關(guān)鍵詞：小企業(yè) 企業(yè)會計準(zhǔn)則 體系 基本框架

一、引言

小企業(yè)會計準(zhǔn)則體系建設(shè)是財政部2011年9月9日印發(fā)的《會計改革與發(fā)展“十二五”規(guī)劃綱要》（以下簡稱綱要）提出的一個會計體系構(gòu)建戰(zhàn)略目標(biāo)，為了實現(xiàn)會計改革與發(fā)展的總體目標(biāo)――健全適應(yīng)社會主義市場經(jīng)濟體制要求的會計體系。綱要強調(diào)要不斷完善和強化實施與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則、國際審計準(zhǔn)則及其他國際標(biāo)準(zhǔn)持續(xù)趨同，并與主要市場經(jīng)濟國家和經(jīng)濟體等效的企業(yè)會計、審計、內(nèi)部控制和會計信息化標(biāo)準(zhǔn)體系，構(gòu)建由企業(yè)會計準(zhǔn)則體系和小企業(yè)會計準(zhǔn)則體系組成的我國統(tǒng)一的企業(yè)會計標(biāo)準(zhǔn)體系。由此可見，深入研究小企業(yè)準(zhǔn)則體系建設(shè)不僅是“十二五”期間的戰(zhàn)略愿景，也是會計界理論與實務(wù)工作者的使命，是市場經(jīng)濟發(fā)展對整個企業(yè)會計標(biāo)準(zhǔn)體系構(gòu)架完整性的迫切需要。

為了規(guī)范小企業(yè)會計確認(rèn)、計量和報告行為，促進小企業(yè)可持續(xù)發(fā)展，發(fā)揮小企業(yè)在國民經(jīng)濟和社會發(fā)展中的重要作用，財政部根據(jù)《中華人民共和國會計法》及其他有關(guān)法律和法規(guī)，于2011年10月18日了《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》（以下簡稱準(zhǔn)則），要求自2013年1月1日起在小企業(yè)范圍執(zhí)行，2004年4月27日的《小企業(yè)會計制度》（財會[2004]2號）同時廢止。至此，這個準(zhǔn)則是否能稱為小企業(yè)會計準(zhǔn)則體系？用什么標(biāo)準(zhǔn)判斷一個完整而又符合客觀實踐的準(zhǔn)則體系內(nèi)容？解密新頒發(fā)的小企業(yè)會計準(zhǔn)則，從小企業(yè)準(zhǔn)則建設(shè)的基本理論、相關(guān)企業(yè)準(zhǔn)則建設(shè)實踐探討小企業(yè)會計準(zhǔn)則框架、結(jié)構(gòu)及內(nèi)容，無疑對小企業(yè)準(zhǔn)則體系完善與制度創(chuàng)新具有重大意義。

二、小企業(yè)準(zhǔn)則內(nèi)涵與演進

（一）小企業(yè)會計準(zhǔn)則內(nèi)涵

對小企業(yè)會計準(zhǔn)則體系框架的構(gòu)建，從邏輯本原分析，離不開對這一事物的定義、特征研究，界定小企業(yè)準(zhǔn)則定義從而將它與企業(yè)準(zhǔn)則等區(qū)別開來。什么是小企業(yè)會計準(zhǔn)則體系？就這一定義而言，包括了下列關(guān)鍵詞，一是小企業(yè)，二是會計準(zhǔn)則，三是會計準(zhǔn)則體系。

1.什么是中小企業(yè)？小企業(yè)一般是指規(guī)模較小或處于創(chuàng)業(yè)和成長階段的企業(yè)，包括規(guī)模在規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)以下的法人企業(yè)和自然人企業(yè)。其具體定量的劃分標(biāo)準(zhǔn)是工業(yè)和信息化部、國家統(tǒng)計局、發(fā)展改革委、財政部等四部門聯(lián)合的《中小企業(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定》（工信部聯(lián)企業(yè)[2011]300號）。

但是，小企業(yè)會計準(zhǔn)則中指的小企業(yè)概念有兩個條件：一是鏈接《中小企業(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定》，二是例外原則，例外原則即指股票或債券在市場上公開交易的小企業(yè)、金融機構(gòu)或其他具有金融性質(zhì)的小企業(yè)、企業(yè)集團內(nèi)的母公司和子公司三類小企業(yè)除外。符合小企業(yè)上述特征，才適用小企業(yè)會計準(zhǔn)則，同時規(guī)定了執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則的大中及小企業(yè)，不得轉(zhuǎn)為執(zhí)行小企業(yè)準(zhǔn)則，提出了執(zhí)行準(zhǔn)則可以向上兼容，但不得向下兼容執(zhí)行。

2.什么是會計準(zhǔn)則？我國著名會計學(xué)家婁爾行認(rèn)為：可以將會計準(zhǔn)則理解為會計實務(wù)在理論上的概括，經(jīng)常被表述為會計工作應(yīng)遵循的規(guī)則或指南，是判斷會計工作優(yōu)劣的準(zhǔn)繩。會計準(zhǔn)則是一種行為規(guī)則，是一個社會關(guān)于會計行為的規(guī)范。在我國會計準(zhǔn)則定位為部門規(guī)章，一項法律規(guī)范，除了充當(dāng)國際財務(wù)報告準(zhǔn)則中概念框架的作用外，其法律規(guī)章性作用更強。從會計準(zhǔn)則體系內(nèi)容看，具體包括三個層次：基本準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則、應(yīng)用指南?；緶?zhǔn)則，它涵蓋了會計要素定義與“財務(wù)報表編制和列報的框架結(jié)構(gòu)”的基本內(nèi)容，在整個準(zhǔn)則體系中具有統(tǒng)馭作用；具體準(zhǔn)則，我國38項具體會計準(zhǔn)則基本涵蓋了要素確認(rèn)、記錄、計量與報告所涉及的內(nèi)容；應(yīng)用指南，38個應(yīng)用指南對具體準(zhǔn)則內(nèi)容詳細(xì)解釋。

（二）小企業(yè)會計準(zhǔn)則的演進

小企業(yè)會計準(zhǔn)則是指適用于在中華人民共和國境內(nèi)依法設(shè)立的，經(jīng)營規(guī)模符合國務(wù)院的中小企業(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)所規(guī)定的屬于小企業(yè)范圍，對其進行會計確認(rèn)、計量、記錄、報告等會計工作實務(wù)的一系列規(guī)程與指南。

小企業(yè)會計準(zhǔn)則及內(nèi)涵建設(shè)發(fā)展經(jīng)歷了三個階段：第一階段，混合通用階段，1992年至2004年期間，為行業(yè)會計制度實施階段。所有企業(yè)，不論規(guī)模大小，根據(jù)所處行業(yè)不同，執(zhí)行相應(yīng)的分行業(yè)會計制度。第二階段，初創(chuàng)階段，2005年1月1日至2012年12月31日，為《小企業(yè)會計制度》實施階段。2004年4月，財政部制定了《小企業(yè)會計制度》，要求全國范圍內(nèi)的小企業(yè)自2005 年1 月1 日起開始實施。這一階段，打破了分行業(yè)、分所有制制定實施會計制度的模式，根據(jù)企業(yè)規(guī)模和內(nèi)部管理的特點、外部會計信息使用者的需求不同，大中型企業(yè)執(zhí)行《企業(yè)會計制度》，而小企業(yè)一般執(zhí)行《小企業(yè)會計制度》，并且《小企業(yè)會計制度》中對于一些較為復(fù)雜的交易事項或者對會計人員職業(yè)判斷要求較高的處理方法，給予了簡化處理。第三階段，形成階段，2013年1月1日起，根據(jù)財政部的《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》，要求小企業(yè)執(zhí)行小企業(yè)會計準(zhǔn)則。

三、小企業(yè)會計準(zhǔn)則框架及特色

（一）會計法規(guī)體系

要研究小企業(yè)會計準(zhǔn)則體系，有必要從我國會計法規(guī)體系整個構(gòu)建分析，從而找到它的完整形態(tài)與法源基礎(chǔ)。我國的會計準(zhǔn)則體系就法律定位而言，屬于法規(guī)體系的組成部分，即會計法規(guī)體系通常由四個部分構(gòu)成， 一是法律；二是行政法規(guī)；三是部門規(guī)章；四是規(guī)范性文件。具體如圖1所示。

在上述會計法規(guī)構(gòu)架中，作為指導(dǎo)企業(yè)會計核算行為規(guī)范的企業(yè)會計準(zhǔn)則體系，由基本準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則、運用指南組成，并形成了準(zhǔn)則完整的體系內(nèi)容。作為法規(guī)體系，它具有強制性的特點。在會計法規(guī)體系的構(gòu)建中，準(zhǔn)則是指導(dǎo)會計工作的規(guī)范化規(guī)章，一般狹義的準(zhǔn)則體系研究主要是針對這幾項內(nèi)容研究展開。

（二）會計準(zhǔn)則體系

中國的會計準(zhǔn)則體系從結(jié)構(gòu)類別組成看，是由適用于大中型企業(yè)的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》和適用于小企業(yè)的《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》共同構(gòu)成。而企業(yè)會計準(zhǔn)則體系組成又由基本準(zhǔn)則、具體準(zhǔn)則、應(yīng)用指南等組成。借鑒企業(yè)會計準(zhǔn)則，小企業(yè)會計準(zhǔn)則體系也是由小企業(yè)會計準(zhǔn)則和應(yīng)用指南兩部分組成。準(zhǔn)則體系具體構(gòu)成如圖2所示。

（三）小企業(yè)準(zhǔn)則體系創(chuàng)新特色

從圖2可見，小企業(yè)會計準(zhǔn)則沒有企業(yè)準(zhǔn)則那么多分項準(zhǔn)則，它借鑒了企業(yè)準(zhǔn)則體系內(nèi)容，將體系三個內(nèi)容融合一體，在體系行文上，基于“內(nèi)容完整、通俗易懂、便于操作、強化監(jiān)管”的要求，直接在《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》體現(xiàn)了基本要素規(guī)范、具體準(zhǔn)則與指南整合。小企業(yè)會計準(zhǔn)則共十章，90條，另加一個附錄。第一章，總則，第二章至第七章，為資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費用、利潤及利潤分配等會計要素的內(nèi)容規(guī)定及核算，第八章外幣業(yè)務(wù)，第九章財務(wù)報表，第十章附則。附錄實為指南，主要是小企業(yè)會計準(zhǔn)則――會計科目、主要賬務(wù)的處理、財務(wù)報表的種類、格式及編制說明，為小企業(yè)執(zhí)行小企業(yè)會計準(zhǔn)則提供操作性規(guī)范。

1.《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》核算的特色。（1）資產(chǎn)方面：核算業(yè)務(wù)簡化，一般以實際成本核算資產(chǎn)。不要求計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，相關(guān)的轉(zhuǎn)讓損失和呆賬、壞賬損失均在實際發(fā)生時予以確認(rèn)，從而消除了原本小企業(yè)存在的會計所得與納稅所得的差異，簡化了核算；長期股權(quán)投資統(tǒng)一采用成本法核算；規(guī)定了與所得稅法基本一致的固定資產(chǎn)計提折舊最低年限以及后續(xù)支出的會計處理方法；金融資產(chǎn)核算簡化，未引入金融資產(chǎn)四分類方法，利息收入的確認(rèn)均在約定付息日；取消了待攤費用，直接將預(yù)付保險費用、租金、訂閱報刊雜志等費用計入成本費用。（2）負(fù)債方面：會計科目與原會計制度科目進行了部分合并，名稱與現(xiàn)企業(yè)會計核算科目趨同，應(yīng)付工資、應(yīng)付福利并在了“應(yīng)付職工薪酬”，對利息費用要求以實際發(fā)生額入賬，利息計算統(tǒng)一采用票面利率或合同利率；減少預(yù)提方法的使用。簡化利息計提與費用核算，將長期借款按照借款本金和借款合同利率在應(yīng)付利息日計提利息費用，計入相關(guān)資產(chǎn)成本或財務(wù)費用。（3）所有者權(quán)益方面：簡化核算，接受捐贈直接計入“營業(yè)外收入”不再計入“資本公積”，且明細(xì)賬只設(shè)“資本溢價”。

2.《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》動態(tài)協(xié)調(diào)的特色。已執(zhí)行《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》的小企業(yè)一旦公開發(fā)行股票債券或因經(jīng)營規(guī)?；蚱髽I(yè)性質(zhì)變化而成為大中型企業(yè)或金融企業(yè)的，應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)為執(zhí)行《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，小企業(yè)轉(zhuǎn)為執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則時，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第38 號――首次執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則》等相關(guān)規(guī)定進行會計處理?；蛞褕?zhí)行《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》的小企業(yè)，當(dāng)所發(fā)生的交易或事項如果在《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》中未作規(guī)范，可以參照企業(yè)會計準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定進行處理。

3.《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》財務(wù)報表特色。財務(wù)報表方面：簡化列報與披露內(nèi)容，財務(wù)報表只要求資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、現(xiàn)金流量表和附注，不要求編制所有者權(quán)益變動表；對于現(xiàn)金流量表，內(nèi)容格式進行了適當(dāng)簡化，不采用“現(xiàn)金等價物”概念，不披露將凈利潤調(diào)節(jié)為經(jīng)營活動現(xiàn)金流量、當(dāng)期取得或處置子公司及其他營業(yè)單位等信息；附注中增加了納稅調(diào)整的說明，小企業(yè)財務(wù)報表附注的披露內(nèi)容大大減少，披露要求也有所降低。

4.《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》滿足信息使用者特色。小企業(yè)外部會計信息的主要使用者為稅務(wù)部門和銀行。因此，在小企業(yè)會計準(zhǔn)則與稅法關(guān)系上采取的是稅務(wù)導(dǎo)向模式，有別于企業(yè)會計準(zhǔn)則的獨立發(fā)展模式，服務(wù)于企業(yè)納稅和稅收征管，有利于降低企業(yè)的納稅成本和遵從成本。銀行主要利用小企業(yè)會計信息做出信貸決策，希望小企業(yè)按照統(tǒng)一的會計準(zhǔn)則提供財務(wù)報表。因此，在小企業(yè)會計準(zhǔn)則制定導(dǎo)向上，從原則導(dǎo)向轉(zhuǎn)變?yōu)橐?guī)則導(dǎo)向，減少了職業(yè)判斷的內(nèi)容，以滿足銀行會計信息使用者的需求。

三、小企業(yè)會計準(zhǔn)則體系建設(shè)中的問題探討

（一）創(chuàng)新小企業(yè)會計準(zhǔn)則體系建設(shè)

一是加強小企業(yè)財務(wù)規(guī)則的創(chuàng)新建設(shè)。小企業(yè)會計準(zhǔn)則主要是針對會計核算的確認(rèn)、記錄、計量、報告規(guī)范會計行為。那么，我國的小企業(yè)會計準(zhǔn)則要不要涉及企業(yè)財務(wù)規(guī)則諸多管理規(guī)定？我國在制定財務(wù)與會計規(guī)范時，已把財務(wù)與會計分開，同時制定了“財務(wù)規(guī)則”與“會計準(zhǔn)則”。但是對于小企業(yè)來說會計核算與財務(wù)內(nèi)容是融合的，小企業(yè)會計準(zhǔn)則體系中有財務(wù)管理內(nèi)容，但是，它更應(yīng)明確地對資金籌集、資產(chǎn)營運、成本控制、收益分配等財務(wù)行為進行組織、協(xié)調(diào)、控制、評價和監(jiān)督等做出必要規(guī)范。二是拓寬小企業(yè)財務(wù)管理內(nèi)容，將企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險、財務(wù)風(fēng)險、財務(wù)信息管理作為財務(wù)管理的重要內(nèi)容，以滿足市場經(jīng)濟發(fā)展對企業(yè)財務(wù)管理的要求，增強企業(yè)財務(wù)管理的前瞻性。并在其中加入財務(wù)報表主要分析指標(biāo)的計算與提供，如企業(yè)人員、工資費用開支、資產(chǎn)負(fù)債率等內(nèi)容。因此，從創(chuàng)新小企業(yè)會計準(zhǔn)則體系方面，應(yīng)該加強財務(wù)管理基本規(guī)章制定。

（二）創(chuàng)新內(nèi)部控制體系建設(shè)

小企業(yè)要不要涉及內(nèi)部控制規(guī)章建設(shè)，筆者認(rèn)為，針對目前小企業(yè)內(nèi)部管理現(xiàn)狀，為了提高管理水平，小企業(yè)應(yīng)建立健全必需夠用的相關(guān)的內(nèi)部控制制度。從會計法規(guī)制度方面加以規(guī)范，使小企業(yè)在組織機構(gòu)、企業(yè)文化、風(fēng)險控制、內(nèi)部活動、信息與溝通、監(jiān)督等方面加強建設(shè)。這不僅是小企業(yè)動態(tài)發(fā)展的需要，也是國家對小企業(yè)進行政策支持，評估管理水平、資產(chǎn)狀況、償債能力所必須的平臺。因此，隨著經(jīng)濟改革的深入發(fā)展，加強對小企業(yè)管理，創(chuàng)新小企業(yè)內(nèi)部控制管理，防范經(jīng)營與融資風(fēng)險管理具有重要意義。

（三）加強培訓(xùn)工作

會計準(zhǔn)則的有效性包括準(zhǔn)則本身的質(zhì)量與執(zhí)行效率兩個方面。小企業(yè)準(zhǔn)則體系的建設(shè)最終需要落實在實踐運用上，提高準(zhǔn)則本身質(zhì)量與執(zhí)行效率。因此，一是認(rèn)真貫徹落實準(zhǔn)則，二是加強準(zhǔn)則質(zhì)量建設(shè)，通過實踐應(yīng)用不斷完善和修正。《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》在規(guī)范范圍上涵蓋了農(nóng)林牧漁業(yè)、工業(yè)制造業(yè)、建筑業(yè)、批發(fā)和零售業(yè)等各種行業(yè)，涉及面廣，影響面大，故宣傳貫徹實施是一項系統(tǒng)工程，需要各有關(guān)部門的積極配合、社會各界的關(guān)心支持。對從事小企業(yè)會計核算人員進行系統(tǒng)培訓(xùn)，加強學(xué)習(xí)考核與監(jiān)督檢查。二是會計理論與實務(wù)工作者，要加強調(diào)研工作，對準(zhǔn)則執(zhí)行中反映出的問題及時研究、反饋，為修訂小企業(yè)會計準(zhǔn)則提供理念與實踐依據(jù)。

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關(guān)鍵詞：核算；稅收；融資

中圖分類號：D9文獻標(biāo)識碼：A文章編號：1672-3198（2013）07-0157-01

小企業(yè)是我國國民經(jīng)濟和社會發(fā)展的重要力量，促進小企業(yè)發(fā)展，是保持國民經(jīng)濟平穩(wěn)較快發(fā)展的重要基礎(chǔ)，是關(guān)系民生和社會穩(wěn)定的重大戰(zhàn)略任務(wù)?，F(xiàn)階段小企業(yè)具有數(shù)量多、管理混亂，會計信息不健全等特點。《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》的正式實施將幫助小企業(yè)健全發(fā)展。

1《2013年小企業(yè)會計準(zhǔn)則》的實施意義

《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》的頒布與實施著重體現(xiàn)了國家對中小企業(yè)的重視與支持。而該準(zhǔn)則對小企業(yè)的重大意義在于它完善企業(yè)內(nèi)部管理，并改善小企業(yè)的稅收和融資環(huán)境。

在企業(yè)競爭日益加劇的今天，企業(yè)市場競爭成敗關(guān)鍵因素之一是管理，尤其是財務(wù)管理這一現(xiàn)代企業(yè)管理的核心。做好財務(wù)管理工作，基礎(chǔ)在會計核算。提供真實的會計信息能夠幫助企業(yè)作出正確的決策。實施《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》能引導(dǎo)企業(yè)完善內(nèi)部管理。

據(jù)現(xiàn)行稅制的要求，小企業(yè)正確核算收入、成本、費用、損失等是準(zhǔn)確計算稅負(fù)的基礎(chǔ)。但絕大部分因無法提供會計信息或無法準(zhǔn)確提供會計信息而無法采用“查賬征收”方式繳納稅款，只能采用“核定征收”方式繳納。這種根據(jù)行業(yè)利潤水平核定小企業(yè)的應(yīng)稅所得率的簡單粗放的方法，往往會高估小企業(yè)稅負(fù)。同時，現(xiàn)行稅制規(guī)定在繳納企業(yè)所得稅的過程中，只有“建賬核算”的小企業(yè)才能享受20%的優(yōu)惠稅率?！缎∑髽I(yè)會計準(zhǔn)則》的實施能督促小企業(yè)建賬建制，有利于依據(jù)小企業(yè)實際負(fù)擔(dān)能力征稅，促進稅負(fù)公平，落實稅收優(yōu)惠政策。

小企業(yè)在發(fā)展過程中不可避免的會遇到融資困難的瓶頸。這種困難既有體制機制原因，也有小企業(yè)自身問題，比如：小企業(yè)會計信息不健全、質(zhì)量不高，無法滿足銀行信用評價的需要。財政部等五部委為解決小企業(yè)融資難的問題，曾明文規(guī)定，金融機構(gòu)對會計核算健全、具有良好會計信用的小企業(yè)，應(yīng)優(yōu)先提供信貸支持?！缎∑髽I(yè)會計準(zhǔn)則》的實施有利于規(guī)范小企業(yè)會計行為，提高信息質(zhì)量，打通小企業(yè)與銀行的信任通道，為小企業(yè)融資鋪平道路。

2新舊小企業(yè)會計準(zhǔn)則（制度）的科目對比

《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》對《小企業(yè)會計制度》的會計科目設(shè)置進行大幅度調(diào)整，使其與《企業(yè)會計準(zhǔn)則》對接。調(diào)整后使用的會計科目不僅為小企業(yè)成長壯大后采用《企業(yè)會計準(zhǔn)則》做好了準(zhǔn)備，而且大大提高了會計信息的可比性。

科目主要從四個方面進行改革，將《小企業(yè)會計制度》中使用的科目分別進行拆分、增加、合并和取消。具體來說將應(yīng)收股息分拆為應(yīng)收股利和應(yīng)收利息，應(yīng)付利潤拆分為應(yīng)付利息和應(yīng)付利潤；合并和刪除諸如應(yīng)付工資與應(yīng)付福利費合并為應(yīng)付職工薪酬等11個會計科目；新增加如預(yù)付賬款、材料采購、材料成本差異等17個會計科目；將現(xiàn)金改為庫存現(xiàn)金等更名8個會計科目。

《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》將會計科目分為五大類，共66個會計科目，比《小企業(yè)會計制度》的60個會計科目總量增加了6個會計科目。

3新舊小企業(yè)會計準(zhǔn)則（制度）的實務(wù)對比

《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》對比《小企業(yè)會計制度》在實施過程中存在四個方面的優(yōu)勢，分別是：簡單、精細(xì)、實用和范圍廣。展開來說，新準(zhǔn)則覆蓋了更多行業(yè)內(nèi)的小企業(yè)，加強了小企業(yè)在日常核算過程中的規(guī)范性，提高針對性和實用性；在核算難度上簡化賬務(wù)處理，盡量與稅法要求協(xié)同。具體對比分析：

3.1行業(yè)覆蓋范圍對比

《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》增加了原先在《小企業(yè)會計制度》沒有涉及的農(nóng)、林、木、漁業(yè)的企業(yè)會計核算，增加了消耗性生物資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)、生產(chǎn)性生物資產(chǎn)累計折舊等科目的核算。支持建筑業(yè)施工單位的業(yè)務(wù)核算，增加工程施工、機械作業(yè)成本類科目核算。

3.2日常核算規(guī)范性對比

《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》相對于《小企業(yè)會計制度》在日常核算中體現(xiàn)出核算更全面、更清晰、更規(guī)范的特點。比如在流動資產(chǎn)中的“低值易耗品”由“周轉(zhuǎn)材料”替代，日常核算按次核算時設(shè)置“在庫”、“在用”、“在攤”明細(xì)科目，核算過程更清晰，全面；無形資產(chǎn)設(shè)置“累計攤銷”備抵科目，能更準(zhǔn)確核算無形資產(chǎn)價值；加強借款管理，區(qū)分資本化利息和費用化利息，強調(diào)存貨、固定資產(chǎn)、制造費用的利息可以資本化；增加“待處理財產(chǎn)損溢”科目，作為現(xiàn)金、材料、商品、固定資產(chǎn)等盤盈盤虧的中轉(zhuǎn)科目。

此外，在期末財務(wù)報表編制中《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》也作出相應(yīng)變動，要求列報信息更加明細(xì)。比如資產(chǎn)負(fù)債表存貨欄目需列明細(xì)、營業(yè)稅金及附加需要列舉各種稅明細(xì)金額，銷售費用、管理費用、財務(wù)費用、營業(yè)外收支都需要列示明細(xì)。資產(chǎn)負(fù)債表提供三張附表，應(yīng)付職工薪酬、應(yīng)交稅費明細(xì)表、利潤分配明細(xì)表。同時要求小企業(yè)加強企業(yè)內(nèi)部管理，要求披露短期投資、存貨、應(yīng)收賬款賬齡結(jié)構(gòu)、固定資產(chǎn)項目等信息。取消應(yīng)交增值稅明細(xì)表（增值稅一般納稅人）的申報；增加對外擔(dān)保的資產(chǎn)說明，與稅法存在差異的納稅調(diào)整過程的內(nèi)容。

3.3針對性、實用性對比

《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》相對于《小企業(yè)會計制度》更加突出適應(yīng)企業(yè)日常業(yè)務(wù)核算，針對性和實用性更強。

比如增加“預(yù)收賬款”、“預(yù)付賬款”科目；增加“遞延收益”科目，核算政府補助收入，按期分?jǐn)?；備用金作為其他貨幣資金核算和列報，不再作為其他應(yīng)收款；刪掉“預(yù)提費用”科目，根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則，直接對應(yīng)相應(yīng)負(fù)債，如應(yīng)付利息、應(yīng)付房租等。固定資產(chǎn)允許增值稅抵扣，與稅法保持一致；大修或已提完折舊資產(chǎn)改建支出計入長期待攤費用，簡化核算過程，費用分?jǐn)偢侠怼?/p>

此外對營業(yè)外收入與營業(yè)外支出作了調(diào)整，符合小企業(yè)實際情況，便于操作。同時小企業(yè)在資產(chǎn)負(fù)債表日，外幣非貨幣性項目，仍采用交易發(fā)生日即期匯率折算，不改變其記賬本位幣金額。如存貨、固定資產(chǎn)等；去掉了后進先出的成本核算方式；去掉限制：“年度和月度均按公歷起訖日確定”，小企業(yè)可以根據(jù)需要靈活設(shè)置會計期間；準(zhǔn)則要求小企業(yè)必須提供現(xiàn)金流量表，加強企業(yè)資金管控能力，為小企業(yè)貸款提供條件。

3.4核算難度對比

《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》相對于《小企業(yè)會計制度》在賬務(wù)處理上面的核算難度有所降低，方便小企業(yè)會計人員完成日常工作。

調(diào)整后的《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》針對小企業(yè)的資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照成本計量，不計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，而是在實際發(fā)生損失時計入營業(yè)外支出。而《小企業(yè)會計制度》需要對流動資產(chǎn)如應(yīng)收款項、存貨、短期投資計提減值準(zhǔn)備。針對小企業(yè)捐贈所得，直接計入營業(yè)外收入，不需要通過中轉(zhuǎn)科目“待轉(zhuǎn)資產(chǎn)價值科目”。小企業(yè)會計政策變更、會計估計變更和會計差錯更正均采用未來適用法進行會計處理，大大簡化了會計政策變更和會計差錯更正的。簡化確認(rèn)收入的判斷條件，規(guī)定小企業(yè)在發(fā)出商品且收到貨款或取得收款權(quán)利時確認(rèn)收入的實現(xiàn)，而減少了關(guān)于風(fēng)險報酬轉(zhuǎn)移的職業(yè)判斷。簡化了長期股權(quán)投資的核算，長期股權(quán)投資只采用成本法進行會計處理，未提及權(quán)益法。

日常核算和稅法盡量保持一致，如資產(chǎn)不計提減值準(zhǔn)備、以歷史成本記賬、長期股權(quán)投資采用成本法、折舊要求考慮稅法規(guī)定，合理確定資產(chǎn)使用壽命和凈殘值等，基本消除了與稅法的差異，既有利于會計人員掌握和運用，又使審計查賬、稅務(wù)部門進行監(jiān)管更加順暢。

從整體上看，《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》的構(gòu)成框架是10個章節(jié)的內(nèi)容加1個附錄內(nèi)容，而《小企業(yè)會計制度》的構(gòu)成框架是5個部分加1個分錄舉例。顯而易見在新實施的《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》中對經(jīng)濟業(yè)務(wù)的描述更加細(xì)致和清晰。同時其與《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的框架相似，為企業(yè)未來成長壯大奠定基礎(chǔ)。

參考文獻

[1]魏巍.《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》利稅影響聯(lián)動分析[J].嘉興學(xué)院學(xué)報，2013，（3）.

[2]袁小勇.《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》與《小企業(yè)會計制度》的差異比較[J].會計之友，2012，（3）.

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關(guān)鍵詞：企業(yè)會計準(zhǔn)則 小企業(yè)會計準(zhǔn)則 會計核算 比較

一、“固定資產(chǎn)”科目會計核算的比較

（一）自營建造固定資產(chǎn)停止資本化的時點不同

《企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定，自營建造固定資產(chǎn)停止資本化的時點與固定資產(chǎn)是否達到預(yù)定可使用狀態(tài)有關(guān)。只要固定資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)，不管是否辦理竣工決算，發(fā)生的費用均應(yīng)停止資本化，其后發(fā)生費用只能費用化，即記入“財務(wù)費用”科目。

《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定，自營建造固定資產(chǎn)資本化的時點與固定資產(chǎn)是否辦理竣工結(jié)算有關(guān)，即使固定資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)并投入使用，只要沒辦理竣工結(jié)算其發(fā)生的費用仍然資本化，記入“在建工程”科目。只有辦理峻工結(jié)算手續(xù)后發(fā)生的費用方可費用化，記入“財務(wù)費用”科目。

（二）利息資本化金額的計算不同

《企業(yè)會計準(zhǔn)則》分別規(guī)定了專門借款和一般借款利息資本化金額的計算方法。專門借款的利息資本化金額的計算是全部專門借款利息費用扣除尚未動用的借款取得投資收益后的金額，記入“在建工程”科目形成固定資產(chǎn)成本；一般借款利息資本化金額的計算要與資產(chǎn)支出掛鉤，用于固定資產(chǎn)購建活動的利息記入“在建工程”科目，形成固定資產(chǎn)成本。

《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定，為購建固定資產(chǎn)發(fā)生借款利息，不論是專門借款還是一般借款，只要符合借款費用資本化的條件，在借款費用發(fā)生至固定資產(chǎn)辦理竣工結(jié)算期間，均按借款本金和合同利率計算的利息費用全部資本化，記入“在建工程”科目，形成固定資產(chǎn)成本，并且該利息資本化金額與固定資產(chǎn)支出多少無關(guān)。

例：冰城啤酒有限責(zé)任公司2012年3月1日為建造一生產(chǎn)車間，取得利率9%、期限三年的專門借款500萬元，并于當(dāng)日購入建筑材料一批價款400萬元，建造活動也于當(dāng)日開始。2012年6月1日又從銀行取得一般借款600萬元，期限5年利率10%，其款項也用于車間工程建設(shè)。2012年7月1日支付工程款400萬元（其中100萬元為專門借款），2012年8月1日支付工程款300元。2012年暫時未動用的專門借款暫時投資取得投資收益0.5萬元。假定該車間的建造活動于2013年6月30日達到預(yù)定可使用狀態(tài)，2013年7月31日辦理峻工結(jié)算手續(xù)。則利息資本化金額的計算如下：

1.執(zhí)行《企業(yè)會計準(zhǔn)則》，其利息資本化金額的計算及賬務(wù)處理。

2012年專門借款利息資本化金額=2012年專門借款利息費用-專門借款尚未動用部分投資取得的投資收益=500×9%×10/12-0.5=37（萬元）

2012年一般借款利息金額=600×10%×7/12=35（萬元）

2012年一般借款利息資本化金額=（300×6/12+300×5/12）×10%=27.5（萬元）

2013年借款利息資本化的賬務(wù)處理為：

借：在建工程 645 000

應(yīng)收利息 5 000

財務(wù)費用 75 000

貸：應(yīng)付利息 725 000

2013年借款費用停止資本化的時點為達到預(yù)定可使用狀態(tài)的2013年6月30日。

2013年專門借款的利息資本化金額=500×9%×6/12=22.5（萬元）

2013年一般借款的利息資本化金額=600×10%×6/12=30（萬元）

2013年借款利息資本化的賬務(wù)處理為：

借：在建工程 525 000

貸：應(yīng)付利息 525 000

2.執(zhí)行《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》，其利息資本化金額的計算及賬務(wù)處理。

2012年專門借款利息資本化金額=500×9%×10/12=37.5（萬元）

2012年一般借款利息資本化金額=600×10%×7/12=35（萬元）

2012年借款利息資本化的賬務(wù)處理為：

借：在建工程 725 000

貸：應(yīng)付利息 725 000

同時，

借：應(yīng)收利息 5 000

貸：財務(wù)費用 5 000

2013年借款費用停止資本化的時點為辦理峻工結(jié)算手續(xù)的2014年7月31日。

2013年專門借款的利息資體化金額=500×9%×7/12=26.25（萬元）

2013年一般借款的利息資本化金額=600×10%×7/12=35（萬元）

2013年借款利息資本化的賬務(wù)處理為：

借：在建工程 612 500

貸：應(yīng)付利息 612 500

（三）融資租入固定資產(chǎn)的入賬價值不同

《企業(yè)會計準(zhǔn)則》對于融資租入的固定資產(chǎn)，按照租賃開始日租賃資產(chǎn)公允價值與最低付款額的現(xiàn)值兩者之中的較低者與初始直接費用的和借記“固定資產(chǎn)”科目，按付款額貸記“長期應(yīng)付款”科目，按支付的初始直接費用貸記“銀行存款”科目，按其差額借記“未確認(rèn)融資費用”科目。

《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》對融資租入固定資產(chǎn)的會計處理較簡單，無未確認(rèn)融資費用。按租賃合同約定的付款總額和在簽訂租賃合同過程中發(fā)生的初始直接費用總和借記“固定資產(chǎn)”等科目，按合同約定的付款總額貸記“長期應(yīng)付款”科目，按初始直接費用貸記“銀行存款”科目。

（四）固定資產(chǎn)修理的會計處理不同

《企業(yè)會計準(zhǔn)則》對于不符合資本化條件的修理支出，除銷售部門固定資產(chǎn)的修理支出借記“銷售費用”科目外，其余一律借記“管理費用”科目。

《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》，對于修理支出數(shù)額較小的，按其受益對象，借記“制造費用”、“管理費用”、“銷售費用”等科目。對于修理費用數(shù)額較大的，先借記“長期待攤費用”科目，然后分?jǐn)傆嬋敫魇芤鎸ο?，借記“制造費用”、“管理費用”、“銷售費用”等科目，貸記“長期待攤費用”科目。

（五）固定資產(chǎn)盤盈的會計處理不同

《企業(yè)會計準(zhǔn)則》對于固定資產(chǎn)的盤盈，按重大會計差錯處理。首先按重置成本借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“以前年度損益調(diào)整”科目；其次按所得稅率計算應(yīng)繳納的所得稅，借記“以前年度損益調(diào)整”科目，貸記“應(yīng)交稅費――應(yīng)交所得稅”科目；最后根據(jù)企業(yè)的利潤分配方案，借記“以前年度損益調(diào)整”科目，貸記“盈余公積”、“未分配利潤”科目。

《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》對于盤盈的固定資產(chǎn)，按市價或同類、類似資產(chǎn)的市場價格減去該項固定資產(chǎn)按新舊程度估計后的余額，借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“待處理財產(chǎn)損溢――待處理非流動資產(chǎn)損溢”科目。

（六）固定資產(chǎn)減值的會計處理不同

《企業(yè)會計準(zhǔn)則》對于固定資產(chǎn)的減值采用的是備抵法，即按其可收回金額低于其賬面價值的數(shù)額借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“固定資產(chǎn)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目?！缎∑髽I(yè)會計準(zhǔn)則》對于固定資產(chǎn)的減值采用的是直接轉(zhuǎn)銷法，即對于持有期間發(fā)生的減值不計提固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，直至資產(chǎn)處置時一并考慮記入“營業(yè)外支出”科目。

二、“長期股權(quán)投資”科目會計核算的比較

（一）初始計量不同

《企業(yè)會計準(zhǔn)則》將長期股權(quán)投資分為合并（同一控制下合并和非同一控制下合并）形成的長期股權(quán)投資和合并以外其他方式（支付現(xiàn)金、發(fā)行權(quán)益證券、投資者投入）形成的長期股權(quán)投資。因長期股權(quán)投資形成的方式不同其初始計量不同。

同一控制下企業(yè)合并取得的長期股權(quán)投資，按合并日被合并方所有者權(quán)益的份額，借記“長期股權(quán)投資”科目，按已宣告尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，借記“應(yīng)收股利”科目，按支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)的賬面價值，貸記“銀行存款”、“存貨”等科目，按其差額貸記“資本公積――股本溢價或資本溢價”科目，或借記“資本公積――股本溢價或資本溢價”、“盈余公積”和“利潤分配――未分配利潤”科目。

非同一控制下企業(yè)合并取得的長期股投資，按購買方付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債或發(fā)行權(quán)益性證券的公允價值及合并發(fā)生的相關(guān)費用借記“長期股權(quán)投資”科目，按購買方付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債或發(fā)行權(quán)益性證券的賬面價值及合并發(fā)生的相關(guān)的費用，貸記“有關(guān)資產(chǎn)”或“有關(guān)負(fù)債”或“股本”等科目，其差額借記“有關(guān)損益類”科目或貸記“資本公積”科目。如購買方付出的是無形資產(chǎn)，則其差額可能是借記“營業(yè)外支出”科目或貸記“營業(yè)外收入”科目。

合并以外以支付現(xiàn)金方式取得的長期股權(quán)投資，按實際支付的購買價款及手續(xù)費，借記“長期股權(quán)投資”科目，按其已宣告尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤，借記“應(yīng)收股利”科目，按支付的款項貸記“銀行存款”科目。

合并以外以發(fā)行權(quán)益性證券方式取得的長期股權(quán)投資，按發(fā)行權(quán)益性證券的公允價值借記“長期股權(quán)投資”科目，按其賬面價值貸記“股本”科目，按其差額借記“資本公積――資本溢價或股本溢價”、“盈余公積”、“利潤分配――未分配利潤”等科目，或貸記“資本公積――資本溢價或股本溢價”科目。

《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》因長期股權(quán)投資的取得方式單一，其初始計量比較簡單。以支付現(xiàn)金方式取得的長期股權(quán)投資，其業(yè)務(wù)處理同《企業(yè)會計準(zhǔn)則》合并以外以支付現(xiàn)金方式取得的長期股權(quán)投資的核算。

（二）后續(xù)計量不同

《企業(yè)會計準(zhǔn)則》根據(jù)長期股權(quán)投資的比例及對被投資企業(yè)的財務(wù)影響，其后續(xù)計量分別采用權(quán)益法或成本法。《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》對于長期股權(quán)投資一律采用成本法核算。

（三）長期股權(quán)投資減值的會計處理不同

《企業(yè)會計準(zhǔn)則》根據(jù)長期股權(quán)投資的減值金額借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“長期投資減值準(zhǔn)備”科目?！缎∑髽I(yè)會計準(zhǔn)則》，不計提長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備，應(yīng)當(dāng)于減值損失發(fā)生時，借記“營業(yè)外支出”科目，貸記“長期股權(quán)投資”科目。

（四）長期股權(quán)投資處置的會計處理不同

《企業(yè)會計準(zhǔn)則》處置長期股權(quán)投資時，按計提的減值準(zhǔn)備借記“長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備”科目，即按收取的價款，借記“銀行存款”科目，按長期股權(quán)投資各賬面余額貸記“長期股權(quán)投資――成本”科目，借記或貸記“長期股權(quán)投資――損益調(diào)整或其他權(quán)益變動”科目，按應(yīng)收未收的股利貸記“應(yīng)收股利”科目。其差額借記或貸記“投資收益”科目。同時還要將因采用權(quán)益法核算形成的“資本公積――其他資本公積”一并轉(zhuǎn)出，即借記或貸記“資本公積――其他資本公積”科目，貸記或借記“投資收益”科目。

《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》因只采用成本法核算，其處置的核算也比較簡單，按收到的價款，借記“銀行存款”科目，按長期股權(quán)投資賬面余額貸記“長期股權(quán)投資”科目，按其差額借記或貸記“投資收益”科目。

三、“無形資產(chǎn)”科目會計核算的比較

（一）使用壽命無法估計無形資產(chǎn)攤銷的會計處理不同

《企業(yè)會計準(zhǔn)則》對于使用壽命無法估計的無形資產(chǎn)不進行攤銷，但在會計期末必須進行減值測試，如果測試結(jié)果表明無形資產(chǎn)的可收回金額低于其賬面價值，按期差額借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目?！缎∑髽I(yè)會計準(zhǔn)則》對于使用壽命無法估計的無形資產(chǎn)，按照不低于10年的期限進行攤銷。

（二）無形資產(chǎn)減值會計處理不同

《企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定，無形資產(chǎn)發(fā)生減值時要計提減值準(zhǔn)備，按其減值數(shù)額，借記“資產(chǎn)減值損失”科目，貸記“無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目?！缎∑髽I(yè)會計準(zhǔn)則》平時不考慮無形資產(chǎn)的減值問題，在處置時按其差額直接借記“營業(yè)外支出”科目。J

參考文獻：

1.財政部.小企業(yè)會計準(zhǔn)則[M].上海：立信會計出版社，2012.

2.小企業(yè)會計準(zhǔn)則編審委員會.小企業(yè)會計準(zhǔn)則講解[M].上海：立信會計出版社，2012.

篇6

2004年以前，我國還沒有專門針對小企業(yè)會計核算的統(tǒng)一規(guī)定。2004年4月，財政部《小企業(yè)會計制度》，旨在建立與健全國家統(tǒng)一的會計制度，規(guī)范小企業(yè)會計核算，滿足當(dāng)時經(jīng)濟與管理不斷發(fā)展對小企業(yè)的要求。2006年以后，我國會計改革的方向以會計準(zhǔn)則取代會計制度，并與國際會計準(zhǔn)則趨同?！稖?zhǔn)則》是為我國小企業(yè)“量身定做”而成，標(biāo)志著與適用于大中型企業(yè)的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》共同構(gòu)成的企業(yè)會計標(biāo)準(zhǔn)體系基本建成。近年來，中央、地方政府陸續(xù)出臺法律制度、政策措施，以期激發(fā)小型微型企業(yè)增長活力，然而小企業(yè)經(jīng)營狀況不容樂觀。

小企業(yè)在市場競爭中淪為弱勢群體，乃至在制度安排、資源配置和服務(wù)供給等方面被邊緣化的局面長期難以根本改變?！靶⌒臀⑿推髽I(yè)發(fā)展過程中遇到一系列問題的重要原因之一是其會計基礎(chǔ)工作薄弱?！焙笔∝斦d副廳長程用文說。據(jù)不完全統(tǒng)計，全省地稅管轄的企業(yè)所得稅戶管中，符合稅收優(yōu)惠條件的小型微利企業(yè)每年不足1000戶，減免企業(yè)所得稅不足1000萬元。湖北省地方稅務(wù)局副局長肖緒湖介紹說，稅法規(guī)定，只有符合條件的實行查賬征收的小企業(yè)，才可以依法享受小型微利企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策以及國家稅法規(guī)定的其他企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策。而在日常稅收管理中，部分小型企業(yè)財務(wù)核算不健全，管理水平參差不齊，在所得稅征管上只能采取核定征收方式，導(dǎo)致針對小型微利企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策無法落實到位。由于小企業(yè)會計信息質(zhì)量不高，導(dǎo)致信息不對稱問題，銀行在對小企業(yè)貸款管理中，更多依賴的不是后者的財務(wù)報表，從而影響了銀行業(yè)對小企業(yè)金融服務(wù)的質(zhì)量和效率?！耙沿瀼亍稖?zhǔn)則》作為實施中小企業(yè)成長工程，加快小企業(yè)成長、提升小企業(yè)內(nèi)部管理水平、增強小企業(yè)對外融資資質(zhì)和內(nèi)生增長能力的重要抓手予以推進?！焙笔〗?jīng)濟和信息委員會副主任胡樹華說。

據(jù)了解，《準(zhǔn)則》實現(xiàn)了四個創(chuàng)新：既以國際趨同為努力方向，又充分考慮我國小企業(yè)規(guī)模小、業(yè)務(wù)簡單、會計基礎(chǔ)較為薄弱等實際情況；既保持了自身體系完整性，又與《企業(yè)會計準(zhǔn)則》進行有序銜接，規(guī)范了小企業(yè)通常發(fā)生的交易或事項的會計處理原則，為小企業(yè)處理會計實務(wù)問題提供了具體而統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)；最大限度地簡化了小企業(yè)的會計處理，消除了小企業(yè)會計與稅法的差異，既滿足了稅收征管的信息需要，又有助于銀行貸款決策；在規(guī)范范圍上涵蓋了農(nóng)林牧漁業(yè)、工業(yè)制造業(yè)、建筑業(yè)、批發(fā)和零售業(yè)等各種行業(yè)，既確保行業(yè)上的全覆蓋，又方便了會計人員根據(jù)需要盡快掌握和應(yīng)用。

實施《準(zhǔn)則》有利于加強稅收征管，企業(yè)只有依照準(zhǔn)則建章建制，提高核算水平，才符合小型微型企業(yè)減按20%的稅率征收企業(yè)所得稅的前提條件；有利于拓寬融資渠道，只有依照準(zhǔn)則加強財務(wù)管理，提供真實完整的會計信息，提高信譽度，完善企業(yè)信用信息，銀行才能有據(jù)可循有款可貸，從制度上解決小企業(yè)融資難問題；有利于改進內(nèi)部管理，企業(yè)只有依照準(zhǔn)則完善企業(yè)結(jié)構(gòu)，健全財務(wù)制度，強化風(fēng)險管理，如實反映企業(yè)經(jīng)營狀況，才能為小企業(yè)固本強基和可持續(xù)發(fā)展奠定扎實基礎(chǔ)；有利于提升政府經(jīng)濟管理水平，準(zhǔn)則不僅為小企業(yè)提供了科學(xué)、統(tǒng)一的會計標(biāo)準(zhǔn)，增強了會計信息的真實性和完整性，也為政府監(jiān)管部門和有關(guān)經(jīng)濟管理部門提供了更有力更有效的評判準(zhǔn)繩和衡量標(biāo)準(zhǔn)，有利于政府提升駕馭宏觀經(jīng)濟的能力，是政府提高執(zhí)政能力和經(jīng)濟管理工作質(zhì)量的具體體現(xiàn)。

現(xiàn)場授課的湖北大學(xué)會計系馮浩教授進一步分析說，《準(zhǔn)則》統(tǒng)一采用歷史成本計量，統(tǒng)一采用直線法攤銷債券的折價或者溢價，統(tǒng)一采用成本法核算長期股權(quán)投資，固定資產(chǎn)折舊年限和無形資產(chǎn)攤銷期限的確定應(yīng)當(dāng)考慮稅法的規(guī)定，長期待攤費用的核算內(nèi)容和攤銷期限與稅法保持一致，資本公積僅核算資本溢價，用應(yīng)付稅款法核算所得稅，取消了外幣財務(wù)報表折算差額，統(tǒng)一采用未來適用法對會計政策變更和會計差錯更正進行會計處理。以上方面對小企業(yè)的會計確認(rèn)、計量和報告進行了簡化處理，大大減少了會計人員的工作量，可以有更多精力參與到企業(yè)內(nèi)部管理中。

篇7

我國現(xiàn)階段執(zhí)行的企業(yè)會計準(zhǔn)則、企業(yè)會計制度和小企業(yè)會計制度,分別適用于不同類型的企業(yè)。我國上市公司必須使用會計準(zhǔn)則,其他企業(yè)適用企業(yè)會計制度,也可以自愿選擇使用會計準(zhǔn)則。而小企業(yè)會計制度主要用于那些不對外籌集資金,企業(yè)規(guī)模比較小的企業(yè)。相對于會計準(zhǔn)則來說,現(xiàn)階段企業(yè)會計制度比較適用于我國實際情況,符合大多數(shù)會計從業(yè)人員的操作習(xí)慣。會計準(zhǔn)則與會計制度并存,也是當(dāng)前我國的經(jīng)濟發(fā)展水平與經(jīng)營管理水平匹配的要求。運用會計制度進行核算形成的會計信息更容易理解、接受。

二、會計科目方面的變化

為規(guī)范企業(yè)會計核算,推進會計電算化。為統(tǒng)一財務(wù)會計報表數(shù)據(jù)口徑,鼓勵使用財務(wù)核算軟件,《企業(yè)會計制度》將會計科目分成五類85個一級科目。并且規(guī)定了統(tǒng)一的會計科目編號,以利于財務(wù)核算工作。為與國際會計核算接軌,《企業(yè)會計準(zhǔn)則》對會計科目作了較大改動,設(shè)置了156個一級會計科目,對資產(chǎn)的分類更細(xì)致具體,相對《企業(yè)會計制度》而言,一些會計科目的名稱、核算內(nèi)容也有了較大的變動。這些變化對不同規(guī)模、不同性質(zhì)、不同核算要求的企業(yè)來說,可根據(jù)自身經(jīng)營需要,依據(jù)國家、股東和經(jīng)濟管理單位的不同要求,來選擇不同的核算制度,同時確定會計科目的使用數(shù)量。核算要求越高的企業(yè),使用的會計科目相對較多,其會計科目的分配就必然詳細(xì),相對應(yīng)它的核算過程也非常細(xì)致與繁瑣。采用企業(yè)會計準(zhǔn)則進行核算的公司,對會計人員素質(zhì)與業(yè)務(wù)水平要求往往較高。

三、會計核算上的區(qū)別

(一)在資產(chǎn)類別上劃分所站的角度不同

《企業(yè)會計制度》將資產(chǎn)分為流動資產(chǎn)、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)和其他資產(chǎn)四類,而《企業(yè)會計準(zhǔn)則》除上述四類以外,還增加了投資性房地產(chǎn)、生物資產(chǎn)、金融資產(chǎn)等。其中投資性房地產(chǎn)主要是指為出租或轉(zhuǎn)讓獲取收益的自有房地產(chǎn)。它是從原有固定資產(chǎn)中分離出來的單獨歸類形成的資產(chǎn)。投資性房地產(chǎn)主要分為:用于出租的土地使用權(quán);長期持有并準(zhǔn)備轉(zhuǎn)讓獲取增值收益的土地使用權(quán);擁有并已出租的房屋建筑物。為了對種植與畜養(yǎng)等農(nóng)村牧漁企業(yè)等特殊行業(yè)的資產(chǎn)進行規(guī)范,根據(jù)農(nóng)業(yè)生產(chǎn)行業(yè)的特點從固定資產(chǎn)剝離出來形成了符合農(nóng)業(yè)企業(yè)核算要求的生物資產(chǎn),這種分類的目的主要是使農(nóng)業(yè)企業(yè)會計核算更加貼近現(xiàn)實,使確認(rèn)與計量有別于其他行業(yè)。世界經(jīng)濟一體化已成為趨勢,國際上的各種金融工具也逐漸進入中國,為適應(yīng)這種潮流,金融資產(chǎn)這一核算準(zhǔn)則也就應(yīng)用而生了。

(二)計提減值準(zhǔn)備核算的區(qū)別

第一,采用《企業(yè)會計制度》進行會計核算的企業(yè),依照會計核算謹(jǐn)慎性原則,按照《企業(yè)會計制度》要求對長期投資、短期投資、存貨、應(yīng)收賬款、預(yù)付賬款、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)以及在建工程等八項資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備。計提時間一般是在期末或者每年年末,企業(yè)往往是在年度終了,對各項資產(chǎn)進行檢查,考慮同類資產(chǎn)的市場價格,應(yīng)收賬款賬齡與可收回性,實物資產(chǎn)的損壞、閑置、陳舊等原因,合理地預(yù)計各項資產(chǎn)可能發(fā)生的損失,將可變現(xiàn)或可收回金額低于其賬面價值的差額作為減值損失準(zhǔn)備,直接沖減當(dāng)期的損益。在實際發(fā)生資產(chǎn)損失時,沖減已計提的減值準(zhǔn)備。

第二,會計核算執(zhí)行《小企業(yè)會計制度》的企業(yè),局限于會計工作基礎(chǔ)相對較弱,會計從業(yè)人員專業(yè)技能不高,僅憑會計的職業(yè)判斷對資產(chǎn)損失金額、可收回金額、可變現(xiàn)凈值等會計估計較難準(zhǔn)確把握,控制不好還可能成為利潤調(diào)節(jié)的蓄水池。為預(yù)防小企業(yè)隨意運用謹(jǐn)慎性原則,小企業(yè)會計制度中僅規(guī)定對短期投資、存貨和應(yīng)收款項計提減值準(zhǔn)備,而未要求對固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等長期資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備。

第三,執(zhí)行《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的企業(yè),按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定:企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日判斷資產(chǎn)是否存在可能發(fā)生減值的跡象。若發(fā)現(xiàn)確實存在資產(chǎn)減值跡象的,應(yīng)當(dāng)進行減值測試,估計資產(chǎn)可收回金額,計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。統(tǒng)一用新設(shè)的一個科目“資產(chǎn)減值損失”。計提各項減值準(zhǔn)備、跌價準(zhǔn)備直接借資產(chǎn)減值損失,貸記資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。為了防止上市公司利用資產(chǎn)減值準(zhǔn)備人為調(diào)控利潤,操縱股票價格,《企業(yè)會計準(zhǔn)則》規(guī)定:企業(yè)計提的長期資產(chǎn)減值準(zhǔn)備,一經(jīng)計提、不得轉(zhuǎn)回。只有長期資產(chǎn)進行處置時,才可以轉(zhuǎn)回已計提的長期資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。

(三)《企業(yè)會計準(zhǔn)則》增加了公允價值計量模式

《企業(yè)會計準(zhǔn)則―基本準(zhǔn)則》第四十三條指出:企業(yè)在對會計要素進行計量時,一般應(yīng)當(dāng)采用歷史成本,采用重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價值計量的,應(yīng)當(dāng)保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量。在頒布的19個具體準(zhǔn)則中《債務(wù)重組》、《投資》及《非貨幣交易》等三個準(zhǔn)則都涉及了公允價值的具體應(yīng)用,其中《債務(wù)重組》全面運用公允價值計量,而《投資》準(zhǔn)則在使用公允價值還是賬面價值可以由企業(yè)選擇決定?！斗秦泿沤灰住穭t對公允價值計量進行了保留性的運用。

公允價值的運用雖然將極大地提高財務(wù)信息的相關(guān)性,使會計信息及時反映資產(chǎn)和負(fù)債的真實價值。但前提是存在活躍的市場或者較為科學(xué)的估值技術(shù)。由于我國金融市場不發(fā)達,甚至可以說剛剛起步,以市場為核心的公允價值數(shù)據(jù)難以取得,《企業(yè)會計準(zhǔn)則》在具體運用時指出:鼓勵使用公允價值,若條件限制也可使用賬面價值。另外,在中國全面使用公允價值計量資產(chǎn)與負(fù)債,困難較大,運用不當(dāng)容易引起會計信息的失真,造成財務(wù)信息相關(guān)性的喪失,因此要慎用公允價值。

篇8

[關(guān)鍵詞]中小企業(yè)；會計研究；差別報告

由于中小企業(yè)①不在或主要不在資本市場上籌集資金，所有權(quán)與經(jīng)營權(quán)沒有分離，會計基礎(chǔ)相對薄弱，十分需要對其會計工作加以指導(dǎo)，而在各國會計實務(wù)中恰恰缺少這樣的指導(dǎo)。2004年，歐盟拒絕承認(rèn)中國市場經(jīng)濟地位，其中一個重要的原因就是：中國的中小企業(yè)還需要提高遵守現(xiàn)有的會計管理制度的水平，以確保在進行貿(mào)易保護調(diào)查時會計信息的可靠性，與上市公司及大中型較為完善的會計制度相比較，中小企業(yè)無論是在會計制度的制定和完善方面，還是在具體會計制度的執(zhí)行方面，顯然與歐盟的要求相去甚遠（Stephen & Aron ，2004）[1]。

一、中小企業(yè)財務(wù)報表類型及使用者

Berryman(1983)[2]研究表明，近年來美國一些中小企業(yè)相繼破產(chǎn)、經(jīng)營失敗的重要原因是其財務(wù)管理和財務(wù)報告質(zhì)量不高。在Berryman研究的基礎(chǔ)上，McMahon和Holmes（1991）[3]針對北美地區(qū)中小企業(yè)財務(wù)管理和財務(wù)報告的準(zhǔn)則和實務(wù)進行了研究，并得出結(jié)論：與大型企業(yè)相比，中小企業(yè)的財務(wù)報告體系很不完善且質(zhì)量普遍不高，而且這些企業(yè)所執(zhí)行的會計準(zhǔn)則在近15年未曾發(fā)生重大的變化。McCahey(1986)[4]研究了澳大利亞40家中小企業(yè)的財務(wù)報告實務(wù)，研究結(jié)果表明：大多數(shù)企業(yè)均編制了財務(wù)報表，業(yè)主和管理人員是財務(wù)報告最主要的使用者，出借貸款的銀行官員次之。在另一項有關(guān)澳大利亞中小企業(yè)的調(diào)查研究中，McMachon（1998）[5]發(fā)現(xiàn)有大約84.5%的小型制造企業(yè)編制了資產(chǎn)負(fù)債表和收益表，而只有79.6%編制了現(xiàn)金流量表。Barker和Noonan（1996）[6]調(diào)查了英國多家中小企業(yè)的董事和審計師，并征詢他們對每年財務(wù)報告的重要性進行評價。這些研究表明財務(wù)報告是中小企業(yè)日常管理信息的主要源泉。Hussey（1997）[7]向社會公布了一項關(guān)于研究英國89家中小企業(yè)的調(diào)查問卷，他們的調(diào)查研究表明：（一）中小企業(yè)編制財務(wù)報表；(二)銀行和公司的董事是這些財務(wù)報告的最主要的使用者。Chauveau， Deartini， 和andMoneva（1996）[8]研究結(jié)果也表明中小企業(yè)財務(wù)報告與其內(nèi)部（管理層）和外部使用者（銀行）最為相關(guān)。Prem和Sayel（2002）[9]對巴林85家中小企業(yè)進行了財務(wù)報告使用情況進行了研究，并設(shè)計了大量的調(diào)查問卷對公司的常務(wù)董事/總經(jīng)理和財務(wù)部門負(fù)責(zé)人進行實驗調(diào)查研究，結(jié)果發(fā)現(xiàn)所有的企業(yè)均編制了資產(chǎn)負(fù)債表，90.3% 的企業(yè)編制了收益表，48.4％的企業(yè)編制了留存收益表，另外還有71％的企業(yè)編制了簡化了的現(xiàn)金流量表。在財務(wù)報告使用者方面，銀行(Banks)是財務(wù)報告最主要的使用者（49%），合伙人(Partners)次之（13.7%），債權(quán)人（Creditors）排列第三。

二、中小企業(yè)應(yīng)用會計準(zhǔn)則情況②

Barker和Noonan（1996）[6]對愛爾蘭中小企業(yè)進行了一項調(diào)查研究。他們發(fā)現(xiàn)有多半數(shù)調(diào)查者一直遵從英國會計準(zhǔn)則和公司法，但是也因此給中小企業(yè)造成了巨大的負(fù)擔(dān)。這些公司普遍認(rèn)識到“關(guān)聯(lián)方交易”是它們所面臨的比較困難的準(zhǔn)則。除此而外，31%的公司要求免去中小企業(yè)的審計，22%的調(diào)查者要求盡可能少披露信息，20%要求公司的管理層注重會計準(zhǔn)備工作。在同樣的一份調(diào)查中，43%的調(diào)查者認(rèn)為當(dāng)準(zhǔn)則可適用時，并且金額達到了實質(zhì)性的要求時，所有的公司必須遵守所有的準(zhǔn)則。所得稅會計準(zhǔn)則、會計政策、存貨、政府援助、折舊、租賃以及所得稅等均具有很高的可執(zhí)行度。這項調(diào)查還顯示出調(diào)查者關(guān)于準(zhǔn)則方面的知識過于陳舊。Murphy（1999）[10]檢驗了瑞士中小企業(yè)自愿性運用IAS的特性。并使用22家企業(yè)的兩組相同樣本數(shù)據(jù)，他確認(rèn)運用IAS的企業(yè)與運用本國準(zhǔn)則的企業(yè)相比，會得到明顯的利益。外國活動變量、以及國外銷售被證明是重要的統(tǒng)計變量。同樣，Saleem（2000）[11]研究33家約旦企業(yè)，發(fā)現(xiàn)實際提供的財務(wù)報表與IAS1（編制財務(wù)報表準(zhǔn)則）財務(wù)報表的編制要求之間存在著許多統(tǒng)計口徑上的差別。Prem 和Sayel(2002)[9]研究了巴林中小企業(yè)選用國際會計的利弊得失，并通過實證分析和比較研究發(fā)現(xiàn)使用IAS不但可以增加中小企業(yè)財務(wù)報告的效率（efficiency）和效力（effectiveness），而且還有助于增強其信譽等級評定，獲得銀行貸款，實現(xiàn)這些企業(yè)的經(jīng)營目標(biāo)。在選取85家樣本公司中，所有的中小企業(yè)均接受了IAS-4（折舊會計）和IAS-13（流動資產(chǎn)與流動負(fù)債的揭示），原因主要是這兩個準(zhǔn)則與基本的會計實務(wù)密切相關(guān)，因此幾乎所有規(guī)模和類型的企業(yè)均接受這兩個準(zhǔn)則。同時，也有一部分準(zhǔn)則不適用于中小企業(yè)或者說中小企業(yè)一般不選用這些準(zhǔn)則如：物價變動會計（IAS-6）、物價變動效果的信息反映（IAS-15）惡性通貨膨脹經(jīng)濟時期的財務(wù)報告（IAS-29）、所得稅會計（IAS-12）、企業(yè)合并會計（IAS-22）、研究與發(fā)展成本（IAS-9）以及銀行與類似金融機構(gòu)的財務(wù)報表揭示（IAS-30）等等一般都不被中小企業(yè)采用。而且，他們還將中小企業(yè)選用IAS的程度分為高度選擇（High adoption）、中度選擇(Moderate adoption)和低度選擇（Low adoption）。Prem Lal Joshi，Sayel Ramadhan(2002)主要研究了巴林的小公司選取國際會計準(zhǔn)則的程度和會計實務(wù)。有關(guān)應(yīng)用IAS調(diào)查問卷結(jié)果表明：86%（36個公司中有31個）的公司認(rèn)為IAS與它們非常相關(guān)。所有的公司都編制了資產(chǎn)負(fù)債表，大多數(shù)公司編制了收益表和現(xiàn)金流量表。而且這些公司還接受了相關(guān)的審計。銀行和公司合伙人是公司財務(wù)報表的主要使用者；存貨、折舊、財務(wù)報表揭示以及流動資產(chǎn)和流動負(fù)債指標(biāo)等。

三、國際會計和報告標(biāo)準(zhǔn)政府間專家工作組意見

為促進中小企業(yè)會計信息質(zhì)量的提高，國際會計和報告標(biāo)準(zhǔn)政府間專家工作組于2001年9月在日內(nèi)瓦召開了第18次會議，其議題主要是討論和研究中小企業(yè)會計國際指南。鑒于英國、澳大利亞、加拿大等國先后都制定了針對于中小企業(yè)的會計指南，而同樣需要對中小企業(yè)會計實務(wù)進行規(guī)范加以規(guī)范和指導(dǎo)的發(fā)展中國家，卻基本上沒有這方面的規(guī)定，因此專家組認(rèn)為規(guī)范和制定中小企業(yè)會計指南迫在眉睫。聯(lián)合國會計專家組還就中小企業(yè)會計問題達成以下要點：第一，按財務(wù)報告的要求，將中小企業(yè)分為三個層次：第一層次為大的中小企業(yè)，指那些公開發(fā)行證券或關(guān)乎公眾利益實體，以及銀行和金融機構(gòu)。第一層次的企業(yè)應(yīng)當(dāng)全面遵守國際會計準(zhǔn)則。第二層次是指，不公開發(fā)行證券或不必向公眾提供財務(wù)報告的實體。這些實體也許有不擔(dān)任高層管理職位的股東，通常有足以跟蹤交易和監(jiān)督信貸的內(nèi)部會計專門知識，而雇員也不止僅有幾個。這類企業(yè)采用簡化的國際會計準(zhǔn)則。第三層次是指，業(yè)主從事管理工作，只有少數(shù)雇員，規(guī)模很小，這類企業(yè)采用簡化的權(quán)責(zé)發(fā)生制。第二，由于各國經(jīng)濟發(fā)展水平不同，產(chǎn)業(yè)背景不同，不可能在國際層面上就不同層次的企業(yè)，規(guī)定統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。對中小企業(yè)的劃分標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)當(dāng)交由各國根據(jù)其自身情況加以確定。第三，會計標(biāo)準(zhǔn)的設(shè)定，應(yīng)當(dāng)能夠隨著中小企業(yè)的發(fā)展，相應(yīng)的采用上一層次的會計標(biāo)準(zhǔn)。第四，由于第二個層次采取了簡化國際會計準(zhǔn)則的做法，因此，如何對國際會計準(zhǔn)則簡化，就成為專家組必須完成的一項重要工作。為此，特設(shè)指導(dǎo)委員會提出了一套簡化的國際會計準(zhǔn)則，可供第二層次的企業(yè)所采用③。2002年10月，聯(lián)合國貿(mào)易和發(fā)展理事會在日內(nèi)瓦召開了第19次國際會計和報告標(biāo)準(zhǔn)政府間專家工作組會議。此次會議著重討論了中小企業(yè)會計準(zhǔn)則的制定問題，并針對專家組在現(xiàn)有國際財務(wù)報告準(zhǔn)則并綜合考慮其他國家關(guān)于中小企業(yè)會計標(biāo)準(zhǔn)的基礎(chǔ)上，制定的一套適用于普遍意義上的經(jīng)濟業(yè)務(wù)的報告模型進行了討論。

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四、英國中小企業(yè)財務(wù)報告體系研究

與上市公司需要按照有關(guān)規(guī)定編制完整財務(wù)報告體系相比較，中小企業(yè)往往采用較為簡化的差別財務(wù)報告體系。根據(jù)差別報告的基本原理，中小企業(yè)應(yīng)該在報告的詳細(xì)程度、報告對象、報告方式等方面有別于大型企業(yè)，即采用內(nèi)容簡略、重點突出、即要便于納稅又便于管理的報告方式。西方發(fā)達國家首先認(rèn)識到差別報告的重要性，并通過立法或制訂會計準(zhǔn)則等形式對中小企業(yè)的財務(wù)會計報告予以規(guī)范化。目前，英國、加拿大、澳大利亞等少數(shù)國已了針對中小企業(yè)的會計準(zhǔn)則，美國在部分準(zhǔn)則中已開始注意到差別財務(wù)報告問題，德國在商法中有特別規(guī)定，要求中小企業(yè)進行差別財務(wù)報告。歐盟、聯(lián)合國國際會計準(zhǔn)則與報告政府間專家組對中小企業(yè)差別報告問題制訂了法令和指南，國際會計準(zhǔn)則委員會也立項研究制定了中小企業(yè)國際會計準(zhǔn)則，其他一些國家如馬來西亞等也都對此問題給予了充分關(guān)注。

根據(jù)《英國小型報告主體財務(wù)報告準(zhǔn)則》的規(guī)定，現(xiàn)金流量表作為自愿披露信息而沒有強制要求，但準(zhǔn)則鼓勵和支持中小企業(yè)自愿提供此類信息。而且，《小型報告主體財務(wù)報告準(zhǔn)則》的企業(yè)可以不采用其他會計準(zhǔn)則，由于會計業(yè)務(wù)創(chuàng)新，中小企業(yè)會計準(zhǔn)則沒有涵蓋的內(nèi)容，仍應(yīng)遵循一般會計準(zhǔn)則。④英國上市公司的審計被幾大國際會計事務(wù)所壟斷，小型不活躍的公司可以選擇不委任會計師。除受某些限制外，營業(yè)額不超過35萬英鎊且資產(chǎn)負(fù)債表總額不超過140萬英鎊的股份不公開公司不必經(jīng)過審計。此外，英國還專門針對小型報告主體制訂了會計準(zhǔn)則。 英國會計準(zhǔn)則委員會(ASB)從降低企業(yè)負(fù)擔(dān)的角度出發(fā)，要求會計團體咨詢委員會(CCAB)成立一個工作小組，就小型公司如何應(yīng)用會計準(zhǔn)則進行廣泛咨詢，是否需要根據(jù)某些報告主體的規(guī)模以及它們相對缺乏公眾的利益等，為它們豁免遵守會計準(zhǔn)則提出一些標(biāo)準(zhǔn)。CCAB工作組于1994年11月了一份咨詢文件，建議會計準(zhǔn)則委員會應(yīng)允許滿足公司法關(guān)于小型公司的所有報告主體豁免遵守所有的會計準(zhǔn)則，這份咨詢文件為小型公司使用會計準(zhǔn)則設(shè)定了最低的要求。CCAB工作小組在1995年12月還了一份題為《量體裁衣》（Designed to fit）的文件建議為小型報告主體制定特別的財務(wù)報告準(zhǔn)則。ASB基本上接受了CCAB工作小組的建議，并根據(jù)《量體裁衣》中的建議，在1996年12月了關(guān)于小型報告主體財務(wù)報告準(zhǔn)則草案的征求意見稿，其中取消了《量體裁衣》中對匯總現(xiàn)金流量表的要求，增添了對債務(wù)托管安排的指導(dǎo)意見，并把使用范圍擴大到小型集團中。時隔一年后，1997年11月ASB正式《小型報告主體財務(wù)報告準(zhǔn)則》，并先后對其進行兩次修訂，每次修訂都是基于實際工作情況的仔細(xì)監(jiān)督而進行的，并逐漸形成了一套完整的、獨特的專門為小型報告主體制定的會計準(zhǔn)則，為財務(wù)報告引入了一個全新的概念。最近一次修訂是2000年3月生效的《小型報告主體財務(wù)報告準(zhǔn)則》，其主要適用于旨在真實和公允反映財務(wù)狀況和損益情況的報告主體，包括：（一）根據(jù)公司法成立，并在公司法成立，并在公司注冊登記處申報報表時，有權(quán)獲得立法對小型公司作出的豁免條件的公司；（二）如果按照公司法成立，將屬于第（一）類的報告主體，但不包括建筑互助協(xié)會。這類報告主體應(yīng)遵守會計原則以及公司立法（或其他相關(guān)法律）關(guān)于呈報和披露的要求，后者已經(jīng)考慮了《小型報告主體財務(wù)報告準(zhǔn)則》以及提供真實和公允觀點的需要。2000年3月生效的英國小型報告主體財務(wù)報告準(zhǔn)則共有十七項（其中第七項已取消），實際上只有十六項。

五、我國規(guī)范中小企業(yè)財務(wù)報告體系的啟示

我國目前已有一些學(xué)者開始涉足中小企業(yè)差別財務(wù)報告研究，豐富和拓展了中小企業(yè)會計等相關(guān)問題研究的范圍和領(lǐng)域，同時也增強了對中小企業(yè)會計實踐的理論解釋和現(xiàn)實指導(dǎo)性。但是，與大企業(yè)、上市公司等相對成熟的會計理論體系相比較，我國關(guān)于中小企業(yè)會計問題的研究仍處于起步階段，學(xué)術(shù)界的研究也僅僅局限于技術(shù)探討層面，對于中小企業(yè)會計問題往往局限于泛泛議論，尚未形成一套較為成熟的理論框架。有鑒于此，我國現(xiàn)階段，規(guī)范中小企業(yè)財務(wù)報告體系應(yīng)主要從以下幾個方面入手：

第一、加強中小企業(yè)會計理論研究，注重研究中小企業(yè)會計的特殊性和差異性。首先，要明確中小企業(yè)的界定范圍，中小企業(yè)主要是指規(guī)模較小，是在所處行業(yè)中不能起主導(dǎo)作用，不能對所處行業(yè)產(chǎn)生重大影響的企業(yè)。其主要特征是就是企業(yè)具有獨立性，所有者與經(jīng)營者的一體化，經(jīng)營者對勞動過程的直接參與，家族經(jīng)營，經(jīng)營者對全體從業(yè)人員進行直接管理等等。在我國現(xiàn)階段，個人獨資企業(yè)、合伙制企業(yè)和部分有限責(zé)任公司企業(yè)是中小企業(yè)的主要組織形式。其次，通過研究中小企業(yè)與大企業(yè)、上市公司的差異性，來分析研究我國中小企業(yè)會計的特殊性，如會計信息使用者的特殊性、會計信息披露的不公開性以及不同組織形式下，中小企業(yè)會計的特殊性。只有滲透了解中小企業(yè)的特殊性，才能夠真正的從本質(zhì)上、深層次挖掘中小企業(yè)會計的特殊性，進而研究中小企業(yè)會計面臨的困境，促進中小企業(yè)會計從理論和實務(wù)兩個方面不斷完善和發(fā)展。

第二、加快制定中小企業(yè)差別報告會計規(guī)范，提高中小企業(yè)會計信息披露質(zhì)量?，F(xiàn)階段，建立差別財務(wù)報告體系已為世界各國所共識，因此，我國加快制定和完善中小企業(yè)差別報告會計規(guī)范，一方面，可以減輕中小企業(yè)在會計核算和財務(wù)報告方面的負(fù)擔(dān)；另一方面，也可以統(tǒng)一規(guī)范中小企業(yè)會計信息披露，全面提高其會計信息披露質(zhì)量。同時，隨著世界各國中小企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來日益頻繁、業(yè)務(wù)量日益增多，建立差別財務(wù)報告體系，還有助于我國會計與國際會計在中小企業(yè)領(lǐng)域內(nèi)的交流與協(xié)調(diào)。因此，加快制定中小企業(yè)差別報告會計規(guī)范，既是會計國際化潮流的需要，也是我國中小企業(yè)自身發(fā)展的需要，更是我國改革開放的需要。

第三、加強中小企業(yè)會計監(jiān)管的理論研究和探討?，F(xiàn)階段，由于中小企業(yè)會計信息無須對外公開，企業(yè)經(jīng)營者與管理者往往合二為一，因此，出于減少稅收和獲得外部融資的目的，中小企業(yè)會計信息質(zhì)量普遍不高，往往針對不同部門準(zhǔn)備兩套、甚至多套賬。如對于稅務(wù)部門，則盡量減少利潤，以達到少交稅的目的；對于銀行等部門，則往往粉飾出較好的業(yè)績，來盡可能獲得更多的貸款。長此以往，惡性循環(huán)，中小企業(yè)信譽質(zhì)量極低，銀行等部門也不愿意向中小企業(yè)提供資金支持。而在實際監(jiān)督過程中，財政、稅務(wù)、銀行等部門的監(jiān)督重點往往都在大型企業(yè)、國有企業(yè)，而中小企業(yè)點多面廣，不被這些部門所重視，甚至出現(xiàn)了“監(jiān)管真空”。因此，為全面提高中小企業(yè)信譽和信息質(zhì)量，從根本上解決中小企業(yè)融資困難的問題，應(yīng)該注重加強對中小企業(yè)會計監(jiān)管的研究。從理論研究中小企業(yè)關(guān)系和成本的特殊性，從產(chǎn)權(quán)理論研究中小企業(yè)的會計產(chǎn)權(quán)特點，從利益分配理論研究中小企業(yè)會計核算的重要性以及國家參與中小企業(yè)收益分配重要性，在此基礎(chǔ)上，重點研究中小企業(yè)會計監(jiān)管的必要性、監(jiān)管目的、監(jiān)管方式以及監(jiān)管內(nèi)容。

總而言之，隨著中小企業(yè)在我國經(jīng)濟發(fā)展中的地位和作用日益增強，有關(guān)中小企業(yè)會計問題以及差別財務(wù)報告的研究將越來越受大家所重視和關(guān)注。

[注 釋]

①這里需要強調(diào)的是，已經(jīng)在中小企業(yè)版上市的企業(yè)，不在本文所界定的中小企業(yè)范圍之內(nèi)。另外，一些大企業(yè)的子企業(yè)或控股企業(yè)，雖然其規(guī)模上與中小企業(yè)相似，由于其性質(zhì)上不具有獨立性，因而本身就不屬于中小企業(yè)范疇，也不在本文研究范圍之內(nèi)。

②現(xiàn)階段，只有英國、澳大利亞、加拿大等少數(shù)國家已經(jīng)制定了或正在制定和完善專門針對中小企業(yè)的會計指南。

③這些準(zhǔn)則包括第1號(財務(wù)報表的列報)、第2號(存貨)、第7號(現(xiàn)金流量表)、第8號(當(dāng)期凈損益、重大差錯和會計政策變更)、第10號(資產(chǎn)負(fù)債表日后事項)、第12號(所得稅)、第16號(不動產(chǎn)、廠場和設(shè)備)第17號(租賃)、第18號(收入)、第20號(政府補助會計和政府援助和披露)、第21號(匯率變動的影響)、第23號(借款費用)、第24號(關(guān)聯(lián)方披露)、第37號(準(zhǔn)備、或有負(fù)債和或有資產(chǎn))、第38號(無形資產(chǎn))在內(nèi)的一套國際會計準(zhǔn)則。

④由于小型公司和大型公司（包括上市公眾公司）對會計信息披露的要求不同，對后者的披露要求更為復(fù)雜，因此，英國和愛爾蘭共和國已經(jīng)采用了歐盟公司法第4號和第7號指令，允許小型公司在編制向公司注冊處申報的簡化報表和向股東提供的法定報表時獲得更廣泛的豁免。

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篇9

【關(guān)鍵詞】 小企業(yè)； 會計規(guī)范； 比較

2007年2月，國際會計準(zhǔn)則理事會中小企業(yè)國際財務(wù)報告準(zhǔn)則（征求意見稿）在全球范圍內(nèi)征求意見，以期最終制定完成中小企業(yè)國際財務(wù)報告準(zhǔn)則。在國際上英國是較早對小企業(yè)會計進行規(guī)范的國家，在1997年就了《小型報告主體財務(wù)報告準(zhǔn)則》。我國財政部也于2004年5月正式頒布《小企業(yè)會計制度》，這個制度本著務(wù)實的態(tài)度，根據(jù)小企業(yè)的特點，結(jié)合相關(guān)會計準(zhǔn)則的要求并作了適當(dāng)?shù)暮喕?，是?guī)范我國小企業(yè)會計行為的重要舉措。

一、適用范圍的比較

中小企業(yè)國際財務(wù)報告準(zhǔn)則（征求意見稿）明確其適用范圍為：沒有公共受托責(zé)任并且需要向外部信息使用者（如不參與管理的所有者、現(xiàn)有或潛在債權(quán)人和信用評級機構(gòu)等）提供財務(wù)報表的企業(yè)。該征求意見稿并沒有在規(guī)模方面明確中小企業(yè)的定義和范圍。而英國的《小型報告主體財務(wù)報告準(zhǔn)則》則對小型報告主體的規(guī)模和范圍有明確界定：參照英國《公司法》的要求，按營業(yè)額、資產(chǎn)總額和平均雇員人數(shù)三項指標(biāo)，一個公司如果在一年中沒有超過以下兩個或兩個以上的標(biāo)準(zhǔn)，就滿足了小型企業(yè)的資格條件：總營業(yè)額為280萬英鎊，總資產(chǎn)總額為140萬英鎊，雇員人數(shù)平均為50人。一個企業(yè)集團如果在一年中沒有超過以下兩個或兩個以上的標(biāo)準(zhǔn)，就滿足了小型企業(yè)的資格條件：匯總營業(yè)額總額為672萬英鎊或凈額560萬英鎊，匯總資產(chǎn)總額為336萬英鎊或凈額280萬英鎊，匯總雇員人數(shù)為50人。另外，小型報告主體不包括具有公共利益的公司如公開發(fā)行股票的公司，銀行業(yè)和保險業(yè)的公司以及有能力將股份或債券公開發(fā)行的非公司主體。我國的《小企業(yè)會計制度》中對小企業(yè)的劃分標(biāo)準(zhǔn)是不對外籌集資金，經(jīng)營規(guī)模較小的企業(yè)?！安粚ν饣I資”是指不公開發(fā)行股票和債券，“經(jīng)營規(guī)模較小”采用了原國家經(jīng)貿(mào)委等四部門制定頒布的中小企業(yè)規(guī)劃標(biāo)準(zhǔn)，主要從資產(chǎn)總額、營業(yè)額和雇員人數(shù)三個方面對工業(yè)，建筑業(yè)，交通運輸和郵政業(yè)，批發(fā)和零售業(yè)，住宿和餐飲業(yè)的中小企業(yè)劃分做出規(guī)定，比如工業(yè)，中小型企業(yè)須符合以下條件：職工人數(shù)在2000人以下，或銷售額30000萬元以下，或資產(chǎn)總額為40000萬元以下。其中，中型企業(yè)須同時滿足職工人數(shù)300人及以上，銷售額3000萬元及以上，資產(chǎn)總額4000萬元及以上；其余為小型企業(yè)。但不包括以個人獨資及合伙形式設(shè)立的小企業(yè)。

二、目標(biāo)和原則的比較

中小企業(yè)國際財務(wù)報告準(zhǔn)則（征求意見稿）的目標(biāo)是：提供中小企業(yè)主體有關(guān)財務(wù)狀況、業(yè)績和現(xiàn)金流量的信息，以幫助使用者制定經(jīng)濟決策，滿足他們的信息需要，在達到這個目標(biāo)的同時，也反映管理當(dāng)局受托責(zé)任的履行情況。該準(zhǔn)則（征求意見稿）在概念和一般性原則方面提出可理解性，相關(guān)性，重要性，可靠性，實質(zhì)重于形式，謹(jǐn)慎性，完整性，可比性，及時性和成本效益原則，在財務(wù)報表披露原則方面提出權(quán)責(zé)發(fā)生制，持續(xù)經(jīng)營，會計分期，一致性，可比性等重要原則。英國《小型報告主體財務(wù)報告準(zhǔn)則》的目標(biāo)是保證歸屬于該準(zhǔn)則范圍內(nèi)的報告主體在財務(wù)報表中提供有關(guān)其財務(wù)狀況、業(yè)績和財務(wù)適應(yīng)能力的信息，以幫助使用者評價管理當(dāng)局的受托責(zé)任和制定經(jīng)濟決策。在準(zhǔn)則的總則“對編制財務(wù)報表的要求”中，真實和公允的觀點放在了首位，另外提出相關(guān)性，可靠性，可比性，可理解性，持續(xù)經(jīng)營，謹(jǐn)慎，權(quán)責(zé)發(fā)生制等原則。在我國，制定《小企業(yè)會計制度》的目的是為了規(guī)范小企業(yè)的會計核算，提高會計信息的質(zhì)量，制度要求小企業(yè)“對外提供真實、完整的財務(wù)會計報告”，真實、完整性是第一位的。原則可歸納為：持續(xù)經(jīng)營，會計分期，客觀性，實質(zhì)重于形式，相關(guān)性，一致性，可比性，及時性，可理解性，權(quán)責(zé)發(fā)生制，謹(jǐn)慎和重要性等。

三、具體核算規(guī)定的比較

（一）存貨的核算

中小企業(yè)國際財務(wù)報告準(zhǔn)則（征求意見稿）規(guī)定，存貨按照成本和可變現(xiàn)價值（售價減去進一步加工至完工出售發(fā)生的成本）中較低的金額計量。英國《小型報告主體財務(wù)報告準(zhǔn)則》規(guī)定：在財務(wù)報表中，存貨應(yīng)按單獨的存貨項目或者類似存貨項目組的成本與可變現(xiàn)凈值中較低的金額進行列示。而我國《小企業(yè)會計制度》規(guī)定，“小企業(yè)應(yīng)當(dāng)定期或者至少于每年年度終了，對存貨進行全面清查，如由于存貨遭受毀損、全部或部分陳舊過時或銷售價格低于成本等原因，使存貨可變現(xiàn)凈值低于其成本的部分，應(yīng)當(dāng)提取存貨跌價準(zhǔn)備”，“存貨跌價準(zhǔn)備應(yīng)按單個存貨項目的成本與可變現(xiàn)凈值孰低計量。對于數(shù)量繁多、單價較低的存貨，可以按存貨類別合并計量成本與可變現(xiàn)凈值?！?/p>

（二）固定資產(chǎn)的核算

中小企業(yè)國際財務(wù)報告準(zhǔn)則（征求意見稿）規(guī)定固定資產(chǎn)初始確認(rèn)時按成本計量。后續(xù)計量可采取兩種模式，按取得成本減去累計折舊和減值準(zhǔn)備后的成本模式計量及按重估價模式計量。折舊方法可選擇直線法，余額遞減法和工作量法。規(guī)定減值損失可以轉(zhuǎn)回。英國的《小型報告主體財務(wù)報告準(zhǔn)則》對固定資產(chǎn)使用了重估價值的概念，即有形固定資產(chǎn)在取得時按照它的成本進行計量，在必要時可以沖減為可收回價值。固定資產(chǎn)折舊的總體要求是在其經(jīng)濟壽命使用期內(nèi)按照系統(tǒng)的基礎(chǔ)計提折舊。我國《小企業(yè)會計制度》規(guī)定，小企業(yè)固定資產(chǎn)應(yīng)按其取得時的成本作為入賬價值，期末按照賬面價值列示，并且應(yīng)當(dāng)根據(jù)固定資產(chǎn)所含經(jīng)濟利益預(yù)期實現(xiàn)方式選擇折舊方法。可以選擇平均年限法、工作量法，雙倍余額遞減法、年數(shù)總和法等方法計提折舊。制度沒有規(guī)定小企業(yè)對固定資產(chǎn)計提減值準(zhǔn)備，這主要是考慮到我國小企業(yè)的實際情況，但是筆者認(rèn)為，我國可以借鑒國際上的做法，在制度中規(guī)定企業(yè)可以將已減值的固定資產(chǎn)部分確認(rèn)為當(dāng)期的損失，這也是應(yīng)用謹(jǐn)慎性原則的體現(xiàn)。

（三）融資租賃的核算

中小企業(yè)國際財務(wù)報告準(zhǔn)則（征求意見稿）規(guī)定，融資租賃的固定資產(chǎn)按照租賃日公允價值入賬，為租賃發(fā)生的其他直接支出也要計入租賃資產(chǎn)成本。英國《小型報告主體財務(wù)報告準(zhǔn)則》規(guī)定，融資租賃的固定資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照公允價值入賬，但是當(dāng)融資租賃資產(chǎn)的公允價值難以取得時，原則上可以采用最低租賃付款額的現(xiàn)值來計量。對于融資租賃的財務(wù)費用總額在租賃期內(nèi)分配到各個會計期間。我國《小企業(yè)會計制度》規(guī)定，“融資租入的固定資產(chǎn)，按照租賃協(xié)議或者合同確定的價款，加上運輸費、途中保險費、安裝調(diào)試費以及融資租入固定資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)前發(fā)生的利息支出和匯兌損益后的金額作為其成本”。這樣規(guī)定的主要目的是降低小企業(yè)提供信息的成本，回避最低租賃付款額現(xiàn)值的復(fù)雜計算。

（四）借款費用的核算

中小企業(yè)國際財務(wù)報告準(zhǔn)則（征求意見稿）規(guī)定，借款成本可以采用費用化模式（在發(fā)生當(dāng)期全部記入當(dāng)期損益）或資本化模式進行處理。資本化模式的會計處理參照國際會計準(zhǔn)則23號。英國《小型報告主體財務(wù)報告準(zhǔn)則》規(guī)定，報告主體采用財務(wù)費用資本化的會計政策時，直接歸屬于固定資產(chǎn)建造的財務(wù)費用，可以作為固定資產(chǎn)成本予以資本化，但一個會計期間予以資本化的財務(wù)費用總額，不得超過這一期間發(fā)生的財務(wù)費用的總額。我國《小企業(yè)會計制度》規(guī)定，“建造資產(chǎn)達到預(yù)定可使用狀態(tài)前所發(fā)生的必要支出，包括小企業(yè)以專門借款購建的固定資產(chǎn)，在達到預(yù)定可使用狀態(tài)前實際發(fā)生的借款費用等”，都可以記入固定資產(chǎn)成本。

（五）職工福利的核算

中小企業(yè)國際財務(wù)報告準(zhǔn)則（征求意見稿）規(guī)定了職工福利包括短期，長期和終止福利三種，有關(guān)于企業(yè)應(yīng)將職工福利成本在發(fā)生時記入負(fù)債賬戶和費用賬戶等方面具體詳細(xì)的規(guī)定。英國《小型報告主體財務(wù)報告準(zhǔn)則》要求雇主應(yīng)在取得職工服務(wù)利益的期間，按照系統(tǒng)和合理的基礎(chǔ)確認(rèn)提供養(yǎng)老金和其他退休后福利的預(yù)計成本。對養(yǎng)老金的核算也有較詳細(xì)的規(guī)定。在我國《小企業(yè)會計制度》中，只有對在職職工薪酬福利核算的規(guī)定，沒有具體的養(yǎng)老金核算規(guī)定。目前我國已經(jīng)《企業(yè)會計準(zhǔn)則――企業(yè)年金》，我國小企業(yè)會計制度可在該準(zhǔn)則基礎(chǔ)上適當(dāng)簡化修訂，明確小企業(yè)相關(guān)的會計核算要求，以后隨著我國養(yǎng)老保險制度的發(fā)展與完善再逐步加以修訂。

（六）所得稅的核算

由于按照會計準(zhǔn)則規(guī)定和按照稅法規(guī)定確定的賬面價值和計稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的暫時性差異，中小企業(yè)國際財務(wù)報告準(zhǔn)則（征求意見稿）和英國《小型報告主體財務(wù)報告準(zhǔn)則》均規(guī)定采用債務(wù)法加以核算。我國小企業(yè)會計制度對所得稅核算一律采用應(yīng)付稅款法，不確認(rèn)暫時性差異對所得稅的影響金額。這樣做的前提是《小企業(yè)會計制度》制定過程中已經(jīng)盡量減少了暫時性差異，比如只對存貨、應(yīng)收賬款和短期投資計提減值準(zhǔn)備，對固定資產(chǎn)的折舊政策和年限只有原則性的規(guī)定，企業(yè)可以選取與稅法一致的核算方法等。

四、會計報表要求的比較

對大多數(shù)小企業(yè)來說對外提供會計報表的主要目的是滿足納稅的需要，因此對小企業(yè)提供的報表要求是盡量簡單簡化的。中小企業(yè)國際財務(wù)報告準(zhǔn)則（征求意見稿）規(guī)定小企業(yè)應(yīng)提供的會計報表包括資產(chǎn)負(fù)債表，利潤表，所有者權(quán)益變動表，利潤和留存收益表，現(xiàn)金流量表，母公司還應(yīng)提供合并會計報表。這樣規(guī)定主要是因為該準(zhǔn)則適用范圍包括中型企業(yè)。英國的《小型報告主體財務(wù)報告準(zhǔn)則》要求提供資產(chǎn)負(fù)債表和損益表，不強制要求編制現(xiàn)金流量表，但是在提供損益表的同時，還要呈報全面確認(rèn)利得和損失表來反映已確認(rèn)的利得和損失的總額及其組成要素。我國的《小企業(yè)會計制度》要求最為簡化，只要求小企業(yè)提供兩張基本報表――資產(chǎn)負(fù)債表和利潤表，增值稅一般納稅人還應(yīng)提供一張應(yīng)交增值稅明細(xì)表，小企業(yè)可以根據(jù)信息使用者的要求決定是否編制現(xiàn)金流量表。

綜上所述，當(dāng)前我國和國際上的中小企業(yè)會計規(guī)范在一些方面尚存不同，主要原因包括規(guī)范本身適用范圍的不一致（中小企業(yè)國際財務(wù)報告準(zhǔn)則（征求意見稿）以“中小”企業(yè)為規(guī)范對象），規(guī)范制定者對市場經(jīng)濟發(fā)達程度，會計人員總體業(yè)務(wù)水平等國情方面存在差異的考慮等。可見，小企業(yè)會計規(guī)范的國際趨同還有很長的路要走。

【參考文獻】

[1] 小企業(yè)會計制度研究組. 《小企業(yè)會計制度》講解. 大連：東北財經(jīng)大學(xué)出版社，2004.

篇10

我國現(xiàn)行企業(yè)會計制度，除《農(nóng)民專業(yè)合作社財務(wù)會計制度》外，共分《小企業(yè)會計制度》、《企業(yè)會計制度》、新準(zhǔn)則和行業(yè)會計制度等四個會計制度體系，其中涉及房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的：

1.《小企業(yè)會計制度》。所謂小企業(yè)，就房地產(chǎn)開發(fā)行業(yè)而言，是指根據(jù)國務(wù)院國資廳評價函［2003］327號文件的規(guī)定，不能同時滿足從業(yè)人員數(shù)100人以上、年銷售額1 000萬元以上兩個條件的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)。按照財政部和國家稅務(wù)總局的規(guī)定，自2005年1月1日起，凡符合上述標(biāo)準(zhǔn)的包括房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在內(nèi)的各類小企業(yè)，除已按規(guī)定要求或規(guī)定程序執(zhí)行《企業(yè)會計制度》或新準(zhǔn)則的企業(yè)外，都應(yīng)執(zhí)行《小企業(yè)會計制度》，不得再執(zhí)行《房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會計制度》。

2.《企業(yè)會計制度》。按照財政部的規(guī)定，《企業(yè)會計制度》于2001年起先后在股份有限公司和外商投資企業(yè)等單位施行，其他企業(yè)經(jīng)適當(dāng)程序也可以執(zhí)行該制度。2006年財政部了新的38項具體會計準(zhǔn)則（以下簡稱新準(zhǔn)則），規(guī)定自2007年1月1日起在上市公司范圍內(nèi)執(zhí)行。據(jù)此，現(xiàn)有股份有限公司、外商投資企業(yè)中的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，除按規(guī)定執(zhí)行新準(zhǔn)則的企業(yè)外，均應(yīng)執(zhí)行《企業(yè)會計制度》。

3.新準(zhǔn)則下的會計制度體系。新的38項準(zhǔn)則及其《應(yīng)用指南》，包括具體準(zhǔn)則、對準(zhǔn)則的解釋、財務(wù)報表格式、會計科目和主要賬務(wù)處理等，是一個完整的會計制度體系。這一制度暫在上市公司范圍內(nèi)執(zhí)行。因此，如果房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)為上市公司，或者按上市的母公司要求執(zhí)行新準(zhǔn)則的，都應(yīng)當(dāng)執(zhí)行新準(zhǔn)則規(guī)定的會計制度。

4.《房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會計制度》。該制度屬于舊的行業(yè)會計制度體系，按照有關(guān)規(guī)定，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)中的大中型企業(yè)，如果達不到執(zhí)行新準(zhǔn)則的條件，也沒有相關(guān)規(guī)定要求其執(zhí)行《企業(yè)會計制度》，則仍可執(zhí)行《房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)會計制度》。

二、應(yīng)增設(shè)的會計科目

本世紀(jì)已出臺的會計制度中，皆沒有專門用于房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的會計科目及核算辦法，這給這些企業(yè)的會計核算帶來很大不便。但是，現(xiàn)行所有會計制度涉及會計科目設(shè)置的說明中都規(guī)定：在不影響對外提供統(tǒng)一財務(wù)會計報告的前提下，企業(yè)可以根據(jù)實際情況自行增設(shè)某些會計科目。根據(jù)這一些規(guī)定，執(zhí)行《小企業(yè)會計制度》、《企業(yè)會計制度》或新準(zhǔn)則的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，在執(zhí)行各自適用的會計制度規(guī)定的基礎(chǔ)上，增設(shè)以下專門核算房地產(chǎn)開發(fā)的會計科目，不但是需要的，也是符合會計制度規(guī)定的：

1.“開發(fā)成本”科目。本科目核算房地產(chǎn)開發(fā)的費用和成本，包括：（1）開支的拆遷補償費、土地出讓金或受讓價款及相關(guān)稅費、前期工程費、基礎(chǔ)設(shè)施費、建筑安裝工程費、配套設(shè)備費等費用；（2）開發(fā)采用出包方式的，根據(jù)預(yù)付給承包商的款項和工程進度估價的開發(fā)成本；（3）工程采用自營方式發(fā)生的各項成本費用；（4）分配應(yīng)由開發(fā)產(chǎn)品承擔(dān)的公共配套設(shè)施費、計提應(yīng)上交有關(guān)部門管理的維修費和分?jǐn)偟拈g接開發(fā)費用；（5）應(yīng)予資本化計入產(chǎn)品成本的借款費用等；（6）結(jié)轉(zhuǎn)開發(fā)完工并驗收合格的房地產(chǎn)成本。

購入已拆遷平整的土地準(zhǔn)備用于房產(chǎn)開發(fā)，可先計入“無形資產(chǎn)――土地使用權(quán)”科目，待開發(fā)時再以適當(dāng)?shù)姆峙浞椒ǎ謹(jǐn)偟健伴_發(fā)成本”的明細(xì)科目。

2.“開發(fā)間接費用”科目。本科目相當(dāng)于工業(yè)企業(yè)的“制造費用”，核算為開發(fā)產(chǎn)品而發(fā)生除應(yīng)由行政管理部門承擔(dān)的費用以外的各項間接費用。

3.“開發(fā)產(chǎn)品”科目。本科目核算已開發(fā)完工、經(jīng)驗收合格的房地產(chǎn)。

4.“出租開發(fā)產(chǎn)品”科目。本科目核算用于出租經(jīng)營但尚未轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)的土地和房屋。

5.“周轉(zhuǎn)房”科目。本科目核算安置拆遷居民周轉(zhuǎn)使用的房屋。

編制資產(chǎn)負(fù)債表時，以上增設(shè)的5個會計科目的期末余額，均應(yīng)計入報表的“存貨”項目。

三、房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)建筑成本、土地成本的計算分?jǐn)?/p>

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的開發(fā)產(chǎn)品成本，一般可劃分為建筑成本和土地成本兩大類，即開發(fā)產(chǎn)品成本=建筑成本+土地成本。建筑成本構(gòu)成比較復(fù)雜，既包括前期費用和房屋的建造成本，還包括與開發(fā)產(chǎn)品相關(guān)的配套設(shè)施費用，以及預(yù)提的商品房維修費用、白蟻防治費等其他間接費用；土地成本構(gòu)成則比較簡單，即取得用于開發(fā)的土地及土地使用權(quán)的全部支出。

建設(shè)一幢房屋或者在同一地塊上建設(shè)若干幢房屋，往往因為用途不同、建筑結(jié)構(gòu)不同，甚至因為樓層不同而有不同的售價，而且，開發(fā)房地產(chǎn)的成本，特別是土地成本，往往是籠統(tǒng)的。因此，如何盡可能合理地計算分?jǐn)偼旯ぎa(chǎn)品的建筑成本和土地成本，是房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)核算的一個難題。

當(dāng)然，對于開發(fā)的房屋如果用途相同、建筑結(jié)構(gòu)也大致相同，例如，一個小區(qū)若干幢房屋都是成套住宅，可以采用按可計價銷售的房屋面積比例計算分?jǐn)偨ㄖ杀竞屯恋爻杀?。具體做法是，將小區(qū)可售房產(chǎn)連同歸全體業(yè)主共有的道路、休閑場地等的全部開發(fā)成本（包括建筑成本和土地成本，下同），除以可出售房屋的面積總和，得出每平方米住宅的成本，再按各套住宅面積分?jǐn)偖a(chǎn)品成本；如果其中有少量房屋或其他可出售項目，比如車庫或車位，采用清一色的按面積分?jǐn)偛槐M合理，可通過估算方法，將其估算的成本從總成本中剔除，然后再按可出售成套住宅面積分?jǐn)偖a(chǎn)品成本。這種成本分?jǐn)偡椒?，叫做可售房屋面積比例法，簡稱面積比例法。

但是，面積比例法適用范圍相對較小，對于同一小區(qū)內(nèi)開發(fā)的結(jié)構(gòu)、用途不同的房屋，此法即不可采用。一般情況下，對成片開發(fā)不同用途、不同結(jié)構(gòu)的房屋，建筑成本可采用估價修正法進行計算分?jǐn)?，土地成本可采用售價比率法進行計算分?jǐn)?，而且這兩種方法應(yīng)合并進行，分步實施。

第一步，用估價修正法計算分?jǐn)傞_發(fā)房屋的建筑成本。估價修正法是通過對建筑成本的估算數(shù)額進行修正，計算出各種不同結(jié)構(gòu)房屋建筑成本的方法。這種方法也應(yīng)分步實施：

首先，應(yīng)估算房屋單位建筑成本。所謂房屋單位建筑成本，實際為每平方米可出售房屋應(yīng)分?jǐn)偨ㄖ杀荆瑑?nèi)容包括：（1）房屋自身的建筑成本；（2）應(yīng)分?jǐn)傂^(qū)內(nèi)道路、圍墻、休閑場地、休閑設(shè)施等附屬設(shè)施的建筑成本；（3）應(yīng)分?jǐn)偲渌g接費用構(gòu)成的開發(fā)成本等。

單位成本采用估算方法確定后，再按可出售房屋面積得出估算的開發(fā)產(chǎn)品建筑總成本，即：開發(fā)產(chǎn)品估算的建筑總成本=∑（不同結(jié)構(gòu)的房屋面積×該結(jié)構(gòu)房屋估算的單位建筑成本）；如果可出售開發(fā)產(chǎn)品有少量項目單位成本明顯偏低或偏高，也可按估算成本將其單計并從總成本中剔除。

接著，應(yīng)計算修正系數(shù)。修正系數(shù)=已決算（或按合同及招標(biāo)預(yù)算）的建筑總成本÷開發(fā)產(chǎn)品估算的建筑總成本。如果可出售產(chǎn)品中有少量項目單獨計算成本的，應(yīng)將已單獨計算的成本從公式中“÷”號前后的“總成本”中扣除。如果總成本無法確定或預(yù)估，則不計算修正系數(shù)，而以上一步驟“開發(fā)產(chǎn)品估算的建筑總成本”為建筑總成本。

最后，計算不同結(jié)構(gòu)房屋應(yīng)分?jǐn)偨ㄖ杀竞蛦挝唤ㄖ杀荆焊黝惤Y(jié)構(gòu)的房屋建筑成本=該類房屋估算成本×修正系數(shù)；該類房屋單位成本=該類房屋建筑成本÷該類房屋面積，或=估算的單位建筑成本×修正系數(shù)。

如果竣工決算或預(yù)算對不同結(jié)構(gòu)的房屋直接建造成本反映得比較明確，在分?jǐn)倳r則應(yīng)只計算包括配套設(shè)施費、附屬費用等間接費用，且應(yīng)根據(jù)具體情況選擇采用面積比例法、估價修正法等較為適宜的方法。

第二步，采用售價比率法計算和分?jǐn)偼恋爻杀?。售價比率法是以房屋單位售價為基礎(chǔ)計算分?jǐn)傞_發(fā)房屋土地成本的方法。一般而言，房屋售價的高低，除取決于房屋結(jié)構(gòu)外，更主要是取決于房屋的地理位置，同樣結(jié)構(gòu)的房屋，門面房售價高于住宅房，主要原因是門面房“地勢好、地價高”。因此，計算既有住宅用房又有商業(yè)用房的地塊開發(fā)，或者純商業(yè)用房開發(fā)的土地成本時，采用售價比率法較為適宜。售價比率法也需分步實施（以同時開發(fā)住宅房和非住宅房為例）：

首先，應(yīng)計算或預(yù)估不同結(jié)構(gòu)、不同用途房屋的總售價和平均單位售價。

接著，應(yīng)運用售價成本比率計算非住宅房超額成本售價，以剔除房屋不同結(jié)構(gòu)對售價的影響。運用售價成本比率計算分?jǐn)偼恋爻杀緯r，應(yīng)將開發(fā)的商品房劃分為價格相對低的住宅房和價格相對高的非住宅房兩大類，將非住宅房高于住宅房的成本稱為超額成本，將與超額成本相對應(yīng)的售價稱為超額成本售價：超額成本售價=超額成本×（1+成本毛利率）；各類非住宅房超額成本售價=（該類非住宅房單位建筑成本-住宅房單位建筑成本）×該類非住宅房總面積×（全部房屋售價總額÷全部房屋成本總額）。

然后，再計算土地成本比率。土地成本比率是指土地成本與剔除超額成本售價后的售價總額的比率，計算公式為：土地成本比率=占用土地的全部成本（土地使用權(quán)價值）÷（全部房屋售價總額-超額成本售價合計）×100%。

最后，再計算不同用途房屋應(yīng)分?jǐn)偼恋爻杀尽９綖椋海?）住宅房應(yīng)分?jǐn)偼恋爻杀?該類房屋售價×土地成本率；（2）非住宅房應(yīng)分?jǐn)偟耐恋爻杀?（該類房屋售價-該類房屋的超額成本售價）×土地成本率。