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一、環(huán)境經(jīng)營概述

（1）環(huán)境成本。環(huán)境成本具體包括以下幾類：①企業(yè)在生產(chǎn)過程中直接降低排放污染物的成本。主要包括產(chǎn)生廢棄物的處理、再生利用系統(tǒng)的運營、對環(huán)境污染大的材料替代、節(jié)能設施的運行等成本。②企業(yè)在生產(chǎn)過程中為預防環(huán)境污染而發(fā)生的成本。包括環(huán)保設備的購置、職工環(huán)境保護教育費、環(huán)境污染的監(jiān)測計量、環(huán)境管理體系的構筑和認證等成本。③企業(yè)有關環(huán)保的研究開發(fā)成本。如環(huán)保產(chǎn)品的設計，對生產(chǎn)工藝、材料采購路線和工廠廢棄物回收再利用等進行研究開發(fā)的成本。④有助于企業(yè)周圍實施環(huán)境保護或提高社會環(huán)境保護效益支出的成本。包括企業(yè)周邊的綠化、對企業(yè)所在地區(qū)環(huán)境活動的贊助、環(huán)境信息披露和環(huán)境廣告等支出。⑤其他環(huán)保支出。主要包括由于企業(yè)生產(chǎn)活動造成的對土壤污染、自然破壞的修復成本及支付的公害訴訟賠償金、罰金等。這五類成本又分別由環(huán)境投資與環(huán)境費用組成。其中環(huán)境投資是指環(huán)?；顒又С鲋邢喈斢谪攧諘嫻潭ㄙY產(chǎn)投資的部分，其金額會在固定資產(chǎn)的使用期限內通過計提折舊的方式轉化為環(huán)境費用；環(huán)境費用是指環(huán)?；顒又С鲋邢喈斢谪攧諘嬈陂g費用的部分（包括環(huán)保投資折舊費）。（2）環(huán)境收益。環(huán)境經(jīng)營產(chǎn)生的效益，有的是直接可見的，有的是間接的，有的可使企業(yè)在短期內受益，有的則反映為長期業(yè)績的改善和提高。環(huán)境收益可分為環(huán)境保護效果與環(huán)境保護經(jīng)濟效果兩個方面。環(huán)境保護效果是指環(huán)境負荷（如二氧化碳、氮氧化物、硫氧化物、生化需氧量等）的削減量，將事業(yè)所排放的環(huán)境負荷削減量和產(chǎn)品生命周期的環(huán)境負荷削減量，按照一定的換算方法折算為社會成本削減額。環(huán)境保護經(jīng)濟效果是指參與環(huán)保活動而得到的效果，是防止環(huán)境負荷的發(fā)生、控制、去除和修復環(huán)境影響而得到的效果，分為實質性效果、預計實質性效果、附帶效果、偶發(fā)性效果和社會性效果。（3）環(huán)境指標。除了對環(huán)境成本和環(huán)境收益的核算和報告外，企業(yè)還可以通過計算一些財務指標，來反映實施環(huán)境經(jīng)營與提高企業(yè)價值的關系。環(huán)境指標用于反映企業(yè)環(huán)境經(jīng)營的綜合效果，企業(yè)外部的各利益相關者可據(jù)此了解企業(yè)的經(jīng)營方針和經(jīng)營業(yè)績，從而更好地做出相關決策。企業(yè)內部的各級管理者也有必要通過環(huán)境指標，了解目前環(huán)境經(jīng)營中存在的問題，以便采取更有針對性和更為切實可行的環(huán)境經(jīng)營策略。當然，環(huán)境經(jīng)營指標的計算基礎是環(huán)境成本和環(huán)境收益的相關數(shù)據(jù)，所以，解決環(huán)境成本和環(huán)境收益的會計核算問題最為關鍵。

二、環(huán)境經(jīng)營條件下會計問題

（一）環(huán)境報告書的企業(yè)數(shù)量少，內容參差不齊

到2007年底，我國環(huán)境報告的企業(yè)僅23家，并且無論從報告形式還是從報告內容上都不夠理想。其一是報告形式不規(guī)范：除海爾采用環(huán)境報告書的形式外，多數(shù)企業(yè)采用可持續(xù)發(fā)展報告書和社會責任報告書的形式；其二是報告內容不嚴謹，質量不高。所提供的企業(yè)環(huán)境信息少而且不規(guī)范，缺乏企業(yè)的物質流分析、資金量投入、環(huán)境經(jīng)營的過程監(jiān)控等數(shù)據(jù)信息。同時對提高資源利用效率、促進污染減排的措施、實際效果以及對自然及社會環(huán)境的貢獻等定量評價化分析更是少之又少。多數(shù)企業(yè)在報告書的環(huán)境部分所提供的信息基本停留在企業(yè)如何支持環(huán)境項目、在環(huán)境方面從事了哪些社會義務等的一般宣傳，這在某種程度上削弱了報告書中環(huán)境信息的披露程度，使公眾無法對企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)和環(huán)境產(chǎn)出情況進行系統(tǒng)掌握，不利于企業(yè)建立和完善自我環(huán)境管理規(guī)范及節(jié)能減排目標的實現(xiàn)。

（二）重視環(huán)境報告的對外披露，忽視環(huán)境會計信息

為管理服務的職能涉及環(huán)境會計信息披露及服務于管理層的內容有以下幾個方面：①企業(yè)環(huán)境會計的特點和作用、性質及構成要素；②企業(yè)環(huán)境會計計算的目標期和范圍；③環(huán)境保護成本，包括環(huán)境保護成本的范圍、分類、計算方法；④環(huán)境保護收益，包括環(huán)境保護收益的分類、衡量方法即根據(jù)環(huán)境保護成本來辨別環(huán)境保護收益；⑤環(huán)境保護活動的經(jīng)濟收益，包括相關經(jīng)濟收益、經(jīng)濟收益的測量方法、環(huán)境保護收益評估經(jīng)濟價值的方法；⑥合并環(huán)境會計的處理，包括合并范圍、合并環(huán)境會計處理；⑦環(huán)境會計信息披露，包括環(huán)境保護活動的過程和結果、環(huán)境會計構成的重要內容、環(huán)境會計合并結果；⑧內部管理的實行，包括對外披露信息和內部管理信息的關系、內部管理工具的發(fā)展；⑨環(huán)境會計數(shù)據(jù)分析指標，包括分析指標的意義和作用、分析指標的概念和內容；⑩環(huán)境會計披露格式和內部管理表格，包括外部報告披露格式、內部管理報表格式、環(huán)境會計應用中涉及的各種表格。第①～⑦項主要涉及環(huán)境會計信息的核算和環(huán)境報告的對外披露，而第⑧～⑩中則特別對用于內部管理的環(huán)境信息進行要求。當前，多數(shù)企業(yè)只關注其對外披露的環(huán)境報告書及其質量，而較少關注分部環(huán)境會計信息在環(huán)境經(jīng)營中所起的作用。

（三）重視環(huán)境成本核算，忽視環(huán)境收益核算

我國《企業(yè)環(huán)境報告書編制導則》中規(guī)定，環(huán)境績效是指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中進行資源開發(fā)和利用、環(huán)境保護與污染治理所取得的可計量的有形收益和無形收益。要求企業(yè)在環(huán)境報告書內容中，要報告降低環(huán)境負荷的措施和績效，同時要求企業(yè)將報告期內的環(huán)境績效與之前財政年度進行比較；要求企業(yè)核算在降低環(huán)境負荷、降低環(huán)境負面影響等各項環(huán)?；顒又蝎@得的環(huán)境效益和上述環(huán)?；顒铀a(chǎn)生的直接或間接經(jīng)濟效益，但并未就環(huán)境效益和經(jīng)濟效益給出具體的、可操作性的計算方法，僅提供了一些反映耗用量或排放量的技術性指標，對環(huán)境會計信息的提供沒有任何涉及。這勢必將導致具體實施過程中，環(huán)境會計信息特別是環(huán)境收益方面的信息要么口徑掌握不一致，要么甚至被忽略。

三、適應環(huán)境經(jīng)營的會計應對措施

（一）政府方面

近年來，環(huán)境經(jīng)營問題得到了很多國家政府部門的重視。美國、日本、挪威、丹麥等國家都頒布了相關的法規(guī)或指南，來規(guī)范環(huán)境會計業(yè)務，可以說國外環(huán)境會計的發(fā)展已經(jīng)相當成熟，我國環(huán)境保護部可以借鑒國外成功的環(huán)境會計經(jīng)驗，這樣不僅可以少走彎路，更有利于與世界的接軌。政府各部門應從實際操作層面，為企業(yè)提供具體的規(guī)范和指導。

（二）企業(yè)管理部門方面

企業(yè)管理部門是會計信息的內部利用者，他們對環(huán)境會計信息的需求程度，往往決定這些信息的內容范圍和詳細程度。管理部門在進行環(huán)境戰(zhàn)略規(guī)劃時，應突出強調利用量化的會計指標，將其作為制定環(huán)境經(jīng)營目標的重要手段；在環(huán)境改進項目的評估過程中，應充分考慮環(huán)境投入的成本、環(huán)境改進帶來的直接和間接經(jīng)濟效益，并且增加反映環(huán)境改善效果的評價指標；在對相關部門和人員的業(yè)績進行評價考核時，要把環(huán)境因素作為一項內容，特殊情況下甚至可以考慮實行環(huán)境改善的一票否決制。

（三）企業(yè)會計部門方面

企業(yè)會計部門是環(huán)境會計信息的提供者，環(huán)境會計信息質量的好壞，很大程度上往往取決于會計部門。首先，應當安排專門從事環(huán)境會計核算、環(huán)境會計報告編制、環(huán)境項目的成本與效益分析、環(huán)境績效評價等工作的會計人員，將實施環(huán)境會計的職責落實到人。其次，應當借鑒國內和國際上成功實施環(huán)境會計企業(yè)的經(jīng)驗，研究這些企業(yè)如何構建環(huán)境經(jīng)營體制，如何建立會計部門與其他職能管理部門的有效溝通，以及在各種管理活動中發(fā)揮環(huán)境會計信息的作用。再次，應當研究本企業(yè)面臨的環(huán)境問題，協(xié)同其他職能部門一起探尋解決環(huán)境問題的有效途徑；探索適合本企業(yè)的環(huán)境成本和環(huán)境效益計量方法，提出適合本企業(yè)的環(huán)境績效評價指標。最后，應當與研究機構或大學聯(lián)合，成立專門的課題研究組，探索和總結導入環(huán)境會計的方法與途徑，分析和解決實施過程中遇到的問題。環(huán)境經(jīng)營雖然需要企業(yè)花費投入，但同時也可以為企業(yè)帶來直接或間接的回報。企業(yè)的會計系統(tǒng)應當而且也可以計量這些投入和回報。我國現(xiàn)有的環(huán)境會計在定位上較為注重容易量化的環(huán)境成本信息，而忽視環(huán)境收益的計量與報告。出于利益上的考慮，企業(yè)管理當局往往就會本著節(jié)約的原則，盡可能削減這些開支。恰恰這種削減環(huán)境支出的觀念是既不利于短期利潤目標實現(xiàn)，更不利于長期可持續(xù)發(fā)展的。所以，通過計量和報告環(huán)境收益，從而反映環(huán)境經(jīng)營業(yè)績，對我國企業(yè)來說刻不容緩。

本文作者：張永成工作單位：西安航空學院